Decisión nº 366-2009 de Tribunal Superior Contencioso Tributario de Zulia, de 29 de Octubre de 2009

En fecha 27 de abril de 2006, la contribuyente fue notificada de la P.A.N.. 0020-06-0064 emanada del Gerente General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual autoriza al funcionario C.B., para que proceda a determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias para con el referido instituto, dentro del período comprendido entre el 2do trimestre de 2002 al 1er trimestre de 2006.

El 29 de mayo de 2006, la contribuyente fue notificada del Informe de Fiscalización emitido por el funcionario actuante, en el cual se determinó que la contribuyente omitió realizar los pagos del 2% y ½% para con el INCE, hoy INCES, motivo por el cual en la misma fecha (29/05/2006) dicho fiscal levantó Acta de Reparo 0020-06-0064 por Bs. 5.376.262,00 (por aportes insolutos del 2%) y Bs. 50.392,00 (por aportes insolutos del ½%), lo que en conjunto suman la cantidad de Bs. 5.426.654,00 hoy, Bs. 5.426,65.

El día 31 de julio de 2007, la Gerente General de Tributos del INCE, hoy INCES, emitió Resolución Culminatoria de Sumario Nro. 283-2007-07-13 mediante la cual confirma el reparo efectuado e impone a la contribuyente una multa equivalente a 325 U.T. montantes entonces a Bs. 8.118.156. En contra de esta Resolución Culminatoria de Sumario recurre judicialmente la expresada contribuyente.

Planteamientos de la recurrente.

Inicia la parte recurrente señalando que en el proceso de fiscalización practicado en contra de SUBWAY PLAZA, C.A., el funcionario actuante levantó un reparo por aportes insolutos, al considerar que debía cancelar el aporte derivado del pago de los sueldos de los accionistas.

Arguye la representación de la contribuyente, que su representada mantiene un contrato con la empresa ATENCIÓN LABORAL, C.A., mediante el cual dicha empresa le proporciona el personal requerido para ejercer su actividad comercial; por lo que la nómina de SUBWAY PLAZA, C.A. se conforma únicamente por cinco personas, de las cuales dos son empleados que manejan administrativamente a la empresa y las otras tres personas son accionistas, es decir los propietarios de la empresa, los cuales detentan la misma proporción accionaria (33,33% c/u); en consecuencia, afirma que habiendo sólo dos empleados bajo relación de dependencia, la contribuyente no está obligada a realizar aportes al INCE ya que el hecho imponible no recae sobre los accionistas ni directores sino sobre obreros y empleados.

Así mismo, señaló que mediante dictamen No. FAA0000-055, la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capitación y Educación Socialista (INCES), estableció que “cuando el Presidente, Gerente y Administrador de una sociedad también sea accionista de la misma, será preciso determinar si en razón de significativo número de acciones que posee (en proporción al capital social) y de las más amplias facultades de administración y disposición que ostenta, puede pensarse que su labor constituye gestión de sus propios intereses más que prestación de servicio por cuenta ajena. En tales casos dichos directivos pueden considerarse patronos y en consecuencia no serán gravables las remuneraciones por ellos recibidas”. En consecuencia, mal pudiese considerarse gravables las remuneraciones percibidas por los accionistas-propietarios de la contribuyente a los efectos de la contribución a pagar al INCES.

Destaca que las disposiciones estatutarias de SUBWAY PLAZA, C.A., atribuyen a los directores las más amplias facultades de representación y disposición, pues la compañía al ser representada por ellos, le concede a estos la autoridad total, siendo que su actuación se confunde con la compañía misma, confundiéndose con la figura del patrono, señalando que mal pudiese considerarse que los directores devengan una remuneración pechable a los efectos del cálculo de la contribución del INCE.

De igual forma argumenta que la prestación de servicio se configura como uno de los elementos del contrato de trabajo, conjuntamente con el pago de una remuneración y la subordinación o dependencia. En este sentido, encontrándose la prestación del servicio sujeta a la voluntad jurídica del patrono de dictar reglas, técnicas y conductas en relación al trabajo y la subordinación de los servicios del trabajador durante el tiempo del contrato, se tiene que los tres accionistas son considerados como patronos.

Finalmente, solicita se declare la nulidad de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 283-2007-07-13 emanada de la Gerencia General de Tributos del instituto público en cuestión.

De las pruebas.

Con la interposición del recurso, la contribuyente presentó:

- Copia simple de Acta Constitutiva de la recurrente. (Folio 19-27)

- Copia simple de Acta de Reparo No. 0020-06-0064 de fecha 29 de mayo de 2006, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista. (Folio 28-32)

- Original de Resolución Culminatoria de Sumario No. 283-2007-07-13, de fecha 09 de julio de 2007, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista. (Folio 33-38).

- Original de Acta de constancia de visita, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, de fecha 31 de julio de 2007. (Folio 40).

Posteriormente, en fecha 05 de marzo de 2008, la Administración Tributaria consignó el expediente administrativo, en el cual se observan las siguientes documentales:

- Copia simple de escrito contentivo del presente Recurso Contencioso Tributario. (Folio 79-84).

- Copia simple del Informe de fiscalización de fecha 29 de mayo de 2006. (Folio 85-89).

- Copia simple de Acta de Reparo No. 0020-06-0064 de fecha 29 de mayo de 2006. (Folio 91-93).

- Copia simple de P.A.N.. 0020-06-0064, de fecha 20 de abril de 2006.

Así mismo, en fecha 16 de junio de 2008, la contribuyente promovió como pruebas documentales la copia del contrato de prestación de servicios suscrito con la sociedad mercantil ATENCIÓN LABORAL C.A., y las declaraciones de rentas, a fin de evidenciar el pago realizado a la empresa proveedora del personal.

Al respecto, por tratarse de pruebas documentales, no impugnadas, el Tribunal las aprecia a reserva de las consideraciones que se susciten en el desarrollo del presente fallo.

Punto Previo

De la Solicitud de Suspensión de Efectos.

Realizado el resumen del proceso, pasa el Tribunal a analizar la solicitud de medida cautelar interpuesta por la recurrente en fecha 30 de octubre de 2007. En este sentido, la recurrente plantea que en virtud del artículo 259 del Código Orgánico Tributario, se suspenda el efecto del acto administrativo impugnado, contenido en la Resolución No. 283-2007-07-13 de fecha 09 de julio de 2007, emanada del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

Afirmó que dicho acto le causaría graves perjuicios y que iría en violación al principio a la tutela judicial efectiva y al derecho a la defensa de la recurrente.

Ahora bien, el artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001 establece:

La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el Tribunal podrá suspender los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho… (Omissis)…

Respecto a esta disposición la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso: Deportes El Márquez (sentencia Nº 607 del 03-06-2004); y posteriormente en los casos: M.B.d.V. (sentencia No. 737 del 30-06-2004), Agencias Generales Conaven (sentencia No. 1023 del 11-08-2004), Servicios Especiales San Antonio S.A. (sentencia No. 01677 del 6-10-2004), Fuller Mantenimiento, C.A. (sentencia No. 4255 del 16 de junio de 2005); Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL), (Sentencia 00185 del 01 de febrero de 2006), y Comercial Autocentro, C.A., (01244 del 12 de julio de 2007), CSR COMPUTACIÓN, C.A. (sentencia No. 00023 del 10 de enero de 2008), CENTRO DE SERVICIO FAACA, C.A (sentencia No. 01178 del 02 de octubre de 2008, entre otros, manifestando la necesidad de demostrar conjuntamente los dos extremos requeridos por el artículo 263 del Código Orgánico Tributario y así ha expresado:

…del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, antes citado, se desprende que para la procedencia de la medida cautelar de suspensión de efectos deben cumplirse ciertas exigencias, que conforme con el texto de la norma se refieren a “... que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho...”.

…(omissis)…la interpretación literal del texto trascrito supra permitiría afirmar, en principio, la posibilidad de que los requisitos para decretar la medida cautelar en materia tributaria no sean concurrentes. Sin embargo, la Sala considera necesario advertir que las interpretaciones de los textos normativos…(omissis)…impone efectuarla de forma sistemática con respecto a todo el ordenamiento jurídico.

…(omissis)…esta Sala estima que las exigencias enunciadas en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario, no deben examinarse aisladamente, sino en forma conjunta, porque la existencia de una sola de ellas no es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal, cual es la suspensión de los efectos del acto impugnado, en tanto que mal podrían enervarse los efectos de un acto revestido de una presunción de legalidad si el mismo no supone para el solicitante un perjuicio real de difícil o imposible reparación con la sentencia de fondo, o si aquél no ostenta respecto del acto en cuestión una situación jurídica positiva susceptible de protección en sede cautelar… (omissis)…

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De esta manera, ni de la solicitud formulada ni de las actas consignadas al expediente se desprende que exista un peligro inminente del daño específico que en su patrimonio le causaría a la recurrente la ejecución del acto administrativo impugnado (periculum in damni), ni que éste sea irreparable, pues en caso de causarse perjuicios con la ejecución del acto impugnado, el ente público (sujeto activo), puede ser condenado a reparar dichos eventuales daños.

En razón de lo cual, en el dispositivo del fallo y con carácter previo, el Tribunal niega la solicitud de suspensión de efectos formulada en fecha 30 de octubre de 2007 por las ciudadanas D.M. y A.M. representación de la recurrente y así se declara.

Consideraciones para Decidir.

De los planteamientos presentados por la representación de la recurrente, se observa que el objeto de la controversia se circunscribe a determinar si la Administración incurrió en un error al pechar a la contribuyente con la contribución del 2% a favor del INCE, al incluir a los socios - propietarios de la recurrente dentro del número de empleados de la misma.

En este sentido, habiendo delimitado la controversia, el Tribunal pasa a resolver de la siguiente manera:

- En cuanto a la inclusión de los accionistas para el cálculo del número de empleados necesarios para dar origen al hecho imponible de la contribución al INCES.

Denuncia la representación de la contribuyente que la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) incluyó entre los trabajadores a los socios accionistas de SUBWAY PLAZA, C.A., afirmando que los mismos no se consideran empleados de la misma sino patronos, con igualdad de proporción accionaria (33,33%); que en todo caso, la contribuyente sólo tiene dos empleados encargados de ejecutar la actividad administrativa, lo cual no da origen al nacimiento del hecho imponible para que sea exigible el pago de la contribución al INCES.

Por su parte la Administración Tributaria mediante el informe fiscal levantado por el funcionario C.B., señaló que “en verificación del número de personas que trabajan en la empresa (SUBWAY PLAZA, C.A.) pude (sic) constatar que cuentan con cinco o mas trabajadores, tomando en cuenta a los directores ya que los mismos son gravables, por tal motivo el acta de reparo refleja en cinco el número de trabajadores … (omissis)… dentro de la partida remuneración al personal se encuentra lo correspondiente a los directores o accionistas de la empresa, los mismos fueron gravados ya que a pesar de poseer las más amplias facultades de administración y disposición no poseen un número significativo de acciones ya que cuentan con el mismo número de acciones distribuidas entre todos” (Folio 87).

Ahora bien, observa el Tribunal que los períodos sujetos a revisión se encontraban comprendidos entre el 2do trimestre del año 2002 y el 1er trimestre del año 2006 (ambos inclusive), sin embargo, consta de los documentos consignados a actas, que la Administración Tributaria manifestó que la fiscalización practicada a la contribuyente se realizó a partir del 2do trimestre del año 2003, ya que según los libros presentados para dicho procedimiento, la empresa comenzó su actividad desde abril de 2003, (Folio 86); en consecuencia, se establece que la legislación aplicable se encuentra comprendida en la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, publicada el 28 de septiembre de 1990 y la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista publicada el 3 de noviembre de 2003.

De esta manera, la legislación aplicable al caso en concreto señala:

Art. 11 L. INCE 1970. “Son deudores del aporte señalado en el ordinal 1 del artículo 10 de esta Ley, las personas naturales y jurídicas que dan ocupación en sus establecimientos a cinco (5) o más trabajadores”.

Art. 15 L. INCES 2003. “Todas las personas naturales y jurídicas, así como todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, que dan ocupación a cinco (5) o más trabajadores, están en la obligación de cotizar ante el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista el dos por ciento (2%) del total del salario normal, pagado a los trabajadores que le presten servicios.

De lo anterior, se observa del Acta constitutiva de la recurrente (Folio 25) que la junta directiva de la empresa quedó constituida de la siguiente manera: Director Gerente: F.P., Director Gerente Suplente: J.P., Directores Administrativos: L.C. y E.P., de los cuales los tres últimos son los únicos accionistas y propietarios de la empresa, a partes iguales (4.000 acciones cada uno).

Ahora bien, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 02042 de fecha 10 de agosto de 2006, caso: ESTUDIOS DE INGENIERÍA CANAELECT, S.A. (ESINCA), señaló:

Por último, respecto a la partida gravada por el referido Instituto relativa a los sueldos y salarios pagados a los directores de la sociedad mercantil reparada, se observa que el Tribunal de Instancia señaló lo siguiente:

(…) En lo que se refiere a los pagos por concepto de sueldos pagados a los socios, este Órgano Jurisdiccional estima que ellos no son subordinados de la empresa, sino que la representan y dirigen como personas naturales, dado lo imprescindible de ello tratándose de una ficción legal la de darle personalidad jurídica, con derechos y obligaciones, a un ente de tal naturaleza.

Por tanto, tampoco son gravables puesto que no hay patronos de los directivos de la compañía y así se declara.(…)

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Por su parte, se aprecia que el apoderado judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en el escrito de fundamentación de la apelación expresa que “nada impide que un accionista de la compañía sea su propio empleado”, agregando que “para que ocurra lo contrario es preciso que la persona tenga el control absoluto de la compañía, es decir un número total de acciones, lo suficiente para atribuirse la propiedad de la compañía”.

En orden a lo expuesto, pasa esta Sala a determinar si un accionista de una sociedad anónima puede ser al mismo tiempo trabajador de ésta y, en caso afirmativo, verificar la posibilidad de que el sueldo percibido por éste se encuentre gravado de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

En tal sentido, esta M.I. considera pertinente citar el criterio jurisprudencial que sobre el particular, ha venido sosteniendo la Sala de Casación Social en numerosos fallos, entre otros, el dictado el 18 de noviembre de 2005, caso: CEDIR Centro Diagnóstico por Radioisótopos, C.A., en el cual se estableció lo siguiente:

(…) Sin embargo, por el hecho que la actora fuere socia de la sociedad mercantil accionada, no resulta un elemento suficiente para desvirtuar la presunción de laboralidad, ya que es factible que un trabajador se vincule con la empresa para la cual labora, a través de la obtención de acciones que conforman su capital social (…)

Con vista al criterio jurisprudencial parcialmente transcrito, esta Alzada concluye que un trabajador puede mantener con su empleador o patrono diversos vínculos jurídicos, entre ellos, el laboral y el societario. Sin embargo, en el caso concreto, del análisis de las actas que conforman el expediente se observa que la contribuyente reparada no trajo a los autos ningún medio probatorio tendente a demostrar que los Directores de la empresa accionante fueran a su vez accionistas de ésta y el número de acciones que poseían, así como las facultades que tenían atribuidas conforme a los estatutos sociales de la compañía Estudios de Ingeniería Canaelect, S.A. (ESINCA), a los fines de probar que no percibían un sueldo o salario por las labores que desempeñaban y por ello se encontraban excluidos del pago del aporte establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la ley especial del referido Instituto, razón por la que se declara la procedencia de la partida en cuestión. Así se decide.

Conforme lo anterior, según el criterio sostenido por la Sala de Casación Social del Tribunal Supremo de Justicia y seguido por la Sala Político Administrativa del M.T. de la República, para que el sueldo destinado a los accionistas que son a su vez trabajadores de la empresa, no sea gravable a los fines de la expresada contribución del 2%, debería por una parte, demostrar que los directores de la empresa son a su vez accionistas de la misma, de igual forma comprobarse el número de acciones que estos posean, el cual debe ser significativo, y que los estatutos de la compañía le confieran plenas facultades de administración y disposición; todo con la finalidad de comprobar que no percibían un sueldo o salario por las labores desempeñadas por estos (prestación de servicios por cuenta ajena), sino simplemente utilidades por ser propietarios de SUBWAY PLAZA, C.A. (prestación de servicio a interés propio).

A tal efecto, el Tribunal observa de autos que conforme el Acta Constitutiva de la contribuyente, (folios 19-25), el capital social de SUBWAY PLAZA, C.A. es de Bs. 12.000.000, hoy día Bs. 12.000, representados por 12.000 acciones nominativas valoradas en Bs. 1.000 c/u, hoy día Bs. 1,00, siendo los únicos accionistas de la contribuyente los ciudadanos: E.P., L.C. y J.P., con una cantidad de 4.000 acciones nominativas cada uno; por lo que el capital total de la empresa se encuentra distribuido equitativamente entre los tres (3) accionistas, en un 33,33% c/u. Ahora bien, de ello se desprende que cada uno posee un número significativo de acciones, puesto que no existe persona natural o jurídica alguna que posea una mayor potestad accionaria que ellos.

Por otra parte, de dicha Acta Constitutiva (Folio 23), se observa en la cláusula décima cuarta que “el Director Gerente o el Director Gerente Suplente y cualquiera de los Directores Administrativos conjuntamente tendrán las más amplias facultades de Administración”, así mismo de los folios 24 y 25 se observa, que los actos de disposición deben ser ejercidos simultáneamente por el Director Gerente o el Director Gerente Suplente conjuntamente con uno de los Directores Administrativos, quienes tendrán la facultad de solicitar créditos; adquirir, vender, permutar e hipotecar los bienes de la compañía, vender o ceder los activos y otorgar poderes judiciales, por lo que se deduce que todos los directivos poseen iguales facultades y limitaciones.

En relación a los miembros que ejercen dicha facultad de administración, el Tribunal observa que en primer lugar se encuentra el ciudadano F.P., quien funge como Director Gerente, pero que no forma parte accionaria de la contribuyente, de modo que este Tribunal considera que su actividad se encuentra plenamente gravable a los fines de la contribución del 2%, ya que no cuenta con potestad accionaria (no posee acciones) por lo cual su actividad se entiende desarrollada por cuenta ajena, aún cuando posea facultades de disposición y administración.

Ahora bien, dentro de los restantes miembros de la junta directiva, se encuentran los ACCIONISTAS, por lo que en relación a la actividad ejercida por los ciudadanos E.P., L.C. y J.P., el Tribunal observa que cada uno de ellos posee un número de acciones significativo (33,33% c/u), y que tienen la misma potestad de disposición, pues cada uno puede administrar o disponer de los bienes de la misma forma (forma conjunta) conforme las cláusulas precitadas.

De esta manera, se observa que si bien de actas se desprende que todos los accionistas ejercen una actividad dentro de la compañía de la cual son propietarios absolutos, también es cierto que de actas no se evidencia ninguna prueba que demuestre que las remuneraciones percibidas por ellos no sean en ocasión a la labores desempeñadas por éstos, o sean originadas por las utilidades generadas por el ejercicio económico de la contribuyente. De tal manera, que conforme lo consagrado en el artículo 506 del Código de Procedimiento Civil Venezolano, aplicable supletoriamente a la materia tributaria, las partes tienen la carga de probar sus respectivas afirmaciones de hecho; aun cuando la controversia se fundamente en un hecho negativo, corresponde al actor, de conformidad con las reglas generales que rigen la carga de la prueba, promover las conducentes a su demostración. En consecuencia, este órgano jurisdiccional considera que las pruebas evacuadas en el presente caso no demuestran suficientemente el planteamiento de la representación de la recurrente relativo a la no gravabilidad de las remuneraciones percibidas por los trabajadores-accionistas de la contribuyente respecto a la contribución del 2% del INCE, hoy INCES.

En consecuencia, desde el punto de vista tributario, al analizar las pruebas consignadas al expediente, este Tribunal considera que la recurrente no hizo prueba suficiente para desvirtuar el fundamento del acto administrativo impugnado en cuanto a que los accionistas que a su vez fungen como trabajadores de la compañía no debían ser incluidos dentro del número de trabajadores de la compañía a los fines de cumplir con el hecho imponible generador de la obligación tributaria contenida en el pago de la contribución del 2% al INCE, hoy INCES. En consecuencia se confirma el reparo hecho por la Administración Tributaria montante a Bs. 5.426.654,00, hoy Bs. 5.426,65 por concepto de aportes insolutos del 2% y ½%. Así se decide.

-. De las sanciones impuestas.

Se observa de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 283-2007-07-13 de fecha 09 de julio de 2007 que la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), sancionó a la contribuyente por causarle una infracción al referido instituto durante el período correspondiente al 2do trimestre del 2003 y el 1er trimestre del 2006 (ambos inclusive), al incumplir con las obligaciones tributarias de pagar el tributo correspondiente y no retener a la orden del INCES el ½% de las utilidades pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el 2do ordinal del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Capacitación Educativa (INCE), actualmente consagrado en la vigente Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en el ordinal 2do del artículo 14, conforme lo consagrado en los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario vigente, los cuales señalan:

Art. 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido…

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Art. 112. Quien omita el pago de anticipos por cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:3. Por no retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50% al 150%) de lo no retenido o no percibido

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Ahora bien, de la Resolución Impugnada se observa la Administración Tributaria le impuso a SUBWAY PLAZA, C.A., dos multas, a saber:

a) Por la falta de pago del aporte correspondiente al 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, se le impuso una sanción montante al 151% del tributo omitido (Bs. 5.376.262,00), calculada en Bs. 8.118.156,00, equivalente a trescientas veinticinco unidades tributarias (325 U.T.), agravada conforme el numeral 3 del artículo 95 del Código Tributario, relativo a la magnitud monetaria del perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito.

b) Por el incumplimiento de la obligación tributaria de retener el ½% de las utilidades anuales pagadas a los trabajadores a la orden del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por doscientos treinta y ocho por ciento (238%) del tributo omitido según el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, resultando la cantidad de Bs. 119.933,00, equivalente a cinco unidades tributarias (5 U.T.).

De igual forma, la Administración Tributaria conforme lo consagrado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual señala que se aplicará la sanción pecuniaria mas grave cuando concurran dos o más ilícitos tributarios aumentada con la mitad de las otras sanciones, determinó los siguientes montos:

Incumplimiento del ordinal 1° y 2° de la Ley sobre el INCE Bs. 5.426.654,00 Bs.F. 5.426,65

Más: Multa establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente más agravante 3 del Art. 95 del COT vigente (151%) sobre Bs. 5.376.262,00 Bs. 8.118.156,00 Bs.F. 8.118,16

Más: Multa establecida en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente (238%) sobre Bs. 50.392,00 Bs. 119.933,00 Bs.F. 119,93

Total Multa: Concurso de infracciones tributarias, artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente. Bs. 8.178.123,00 Bs.F. 8.178,12

Total a pagar Bs. 13.604.777,00 Bs. 13.604,78

En relación a lo anterior, este Tribunal observa que ambas multas, tanto la derivada de la falta de pago del aporte correspondiente al 2% de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, como la relativa al ½% de las utilidades pagadas a los trabajadores, se encuentran gravadas de forma desmesurada, toda vez que por una parte, en relación a la multa derivada de la falta de pago del aporte derivado del 2%, la cual se vio aumentada por la Administración en un 38,5%, fundada en la magnitud monetaria del perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito; y, la relativa a la falta de retención del ½% de las utilidades pagadas a los trabajadores se vio agravada en un 38%, sin fundamentación aparente.

De esta manera, tomando en consideración que en el caso bajo análisis plantea una controversia novísima y que la obligación tributaria principal se encuentra calculada en Bs. 5.426.654,00, hoy Bs. 5.426,65, este Juzgador no considera que la magnitud del perjuicio fiscal sea de tanta gravedad como para que la Administración Tributaria haya aumentado dichas multas de la manera como lo hizo, razón por lo cual se acuerda reducir las referidas multas a su término medio, conforme lo consagrado en el artículo 37 del Código Penal Venezolano el cual señala que “Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos limites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad…”. En consecuencia las multas impuestas a la contribuyente quedarán comprendidas de la siguiente manera:

Art. 111 del COT vigente. “Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido”. (25%- 200%) = 112,5%

Art. 112.3. del COT vigente. “Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

Por no retener o percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100%-300%) del tributo no retenido o no percibido”. (100%-300%) = 200%

Sin embargo, conforme lo consagrado en los numerales 2 y 6 del artículo 96 del Código Tributario vigente, habiéndose constatado de actas la conducta asumida por la recurrente durante el desarrollo del procedimiento de fiscalización y la novedad del caso, este Tribunal acuerda reducir en un 50% las multas generadas conforme el cálculo anteriormente reflejado. Así se declara.

En tal sentido, este Tribunal anula las multas impuestas y acuerda imponer nuevas multas a la contribuyente de la siguiente manera:

a) Por la falta de pago del aporte correspondiente al 2% de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, la multa quedará calculada en 56,25% del monto del tributo omitido (Bs. 5.376.262,00), es decir Bs.3.024.147,37, hoy día Bs. 3.024,15.

b) Por el incumplimiento de la obligación de retener el ½% de las utilidades pagadas a los trabajadores, la multa quedará calculada en un 100% del tributo omitido (Bs. 50.392,00), hoy día Bs. 50,39.

Resumen.

Por las consideraciones hechas en el presente fallo, este Tribunal declarará el presente Recurso Contencioso Tributario parcialmente con lugar, en virtud de haberse declarado la gravabilidad de los sueldos percibidos por los accionistas – trabajadores de la contribuyente a los fines de la contribución al INCE, hoy INCES.

Así mismo, se acuerda anular las multas impuestas a la contribuyente y reducirlas de la forma expuesta en el cuerpo de este fallo.

Dispositivo

Por las razones expuestas, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, en el expediente No. 835-07, declara:

1.- IMPROCEDENTE la solicitud de suspensión de efectos planteada por la representación de la recurrente en fecha 30 de octubre de 2007.

PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la recurrente SUBWAY PLAZA, C.A., en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2007-07-13 de fecha 09/07/2007, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); y en consecuencia:

a. Se anula parcialmente la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 283-2007-07-13 de fecha 09/07/2007, emanada de la Gerencia General del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

b. Se confirma el reparo que por Bs. 5.426.654,00, hoy Bs. 5.426.65 le impusiera la Administración Tributaria a la contribuyente por falta de pago de los aportes a cancelar al INCE.

c. Se revocan las multas impuestas y se imponen nuevas multas a la contribuyente de la siguiente manera:

i. En relación a la falta de pago de la contribución del 2% de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, se le impone una multa de 56,25% del monto del tributo omitido (5.376.262,00), montante a Bs. 3.024,15.

ii. En relación al incumplimiento de la obligación de retener el ½% de las utilidades pagadas a los trabajadores, se le impone una multa por el 100% del monto del tributo omitido (Bs. 50.392,00), montante a Bs. 50,39.

- No hay condenatoria a costas en razón de la naturaleza del presente fallo.

Publíquese. Regístrese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los veintinueve (29) días del mes de octubre del año 2009. Años: 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez,

Dr. R.L.B.L.S.T.,

Abg. M.I.A.

En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente No. 835-07, bajo el No. _______-2009.-

La Secretaria Temporal

Abg. M.I.A.

RLB/dcz