Decisión nº 897 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 31 de Julio de 2008

La Administración Tributaria de conformidad con lo previsto en los artículos 112 y 118 del Código Orgánico Tributario en concordancia con los artículos 46 y 47 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones Donaciones y demás R.C., procedió a la verificación de los datos contenidos en el expediente sucesoral N° 1992-072, en relación a los activos y pasivos declarados.

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Insular levantó el Acta Fiscal N° SAT-RI-500-09-233 de fecha 29 de septiembre de 1995, en virtud de haber verificado la Administración Tributaria que los activos identificados bajo los numerales 1,2,3 y 4 del formulario (S-1) anexo 1, constituidos por parcelas de terreno, fueron declarados por debajo de su valor, de acuerdo a la información suministrada por la Alcaldía del Municipio Autónomo Arismendi, Dirección de Catastro Municipal, lo que dio lugar a una diferencia de Bs. 740.000,00, con respecto al monto declarado por la sucesión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 48, de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C..

En consecuencia, la citada Gerencia emite una planilla de liquidación por las sumas de Bs.73.580,74, Bs.77.260,00 y Bs.144.291, por concepto de impuesto, multa e intereses moratorios, respectivamente.

La representación de la contribuyente presentó formal recurso contencioso tributario en fecha 01 de enero de 1997, contra la Resolución Culminatoria del Sumario suficientemente identificada supra.

II

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA RECURRENTE

La representación de la contribuyente en su escrito recursorio alega:

i) En primer término la caducidad del sumario administrativo, de conformidad con lo establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario, y señala que la “Resolución fechada 2 de octubre 1996, y que supuestamente había sido notificada en fecha 25 de noviembre de 1996, a un señor de nombre L.B., que según había manifestado ser pariente de los interesados, notificación impugnamos y que desconocemos a todo evento”.

ii) Solicita la nulidad de la Resolución recurrida por cuanto la Administración: “no formuló una apreciación de las pruebas y de las defensas alegadas, trayendo la Administración elementos nuevos que constituyen pruebas sobre las cuales nos encontrábamos como administrados en la imposibilidad de participar en el contradictorio probatorio, con lo cual incurrió en el vicio de privación del debido proceso garantizado en la Constitución de la República en el artículo 68”

iii) Que:“La propia Acta de Resolución en la errada y mal llamada motivación por omisión de ella, hace evidente o confiesa que la Administración no aplicó ninguna de las metodología (sic) técnicamente aceptadas para formular un avalúo, de los que puedan tener valor administrativo jurídicamente aceptable, pues usó arbitrariamente como medio la referencia de un funcionario Municipal por la manifestada ausencia de muestras Regístrales, que ahora, pretende para etapa (sic) de ésta Resolución, traer al expediente como una documentación de un ciudadano A.D.E.K., contra la cual el administrado no tuvo oportunidad de conocer, para preparar su defensa, en las oportunidades a que autoriza la n.T. con relación a los actos impugnados”. Y señala que la Administración Tributaria desecho en forma genérica las pruebas por ellos aportadas incurriendo en el vicio: “de inapreciación de la prueba y las defensas alegadas a que se contrae el artículo 149, numeral cuarto e igualmente en el vicio de inmotivación del acto recurrido, en consecuencia por disposición expresa de dicho artículo el acto administrativo que se impugna es nulo de nulidad absoluta”.

III

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

i) La representación del sujeto activo de la presente relación jurídico tributaria alega que en cuanto al desconocimiento que hacen los representantes de la sucesión con respecto a la notificación del acto recurrido lo siguiente: “Corre inserta al folio cuatro (4) del expediente que la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Insular, notificó mediante constancia de recibo a la sucesión de B.C.M.E., RIF N° 257.255 en la dirección Calle San Isabel, Vía el Guayabal, La Asunción, la Resolución N° SAT-RI-600-075, de fecha 02-20-96, y sus correspondientes Planillas de Liquidación, en la persona de L.B., titular de la cédula de identidad N° 1.631.422, el día 27-11-96. El recurrente pretende desconocer la eficacia de dicha notificación limitándose tan sólo a desconocerla sin aportar ningún otro argumento o prueba que pueda desvirtuar en alguna forma de derecho.

De todo lo expuesto no queda la menor duda de que al practicarse la notificación en el lugar que constituyó el último domicilio de la causante que dio origen a la apertura de la sucesión, está surtió sus efectos legales y plena eficacia, como así pido se declare. “

ii) La representación fiscal en cuanto al rechazó el argumento según el cual la Administración no apreció los alegatos y pruebas de los descargos y recurso jerárquico, alegó lo siguiente: “Todo ello, así como la mención expresa de que la decisión tomada en la Resolución del Sumario, se efectuó con base al examen detallado del escrito de descargos presentado, aunado al hecho de que la recurrente no señala cuál(es) fue(ron) la(s) defensas(s) no apreciadas por la Administración Tributaria, lo que nos permite establecer, sin lugar a dudas a equívocos, que en la emisión de los actos recurridos no se omitió el requisito concerniente a la apreciación de las pruebas; sin embargo, son los hechos alegados y probados - no cualquier tipo de alegación – los que delimitan exactamente el sentido y el alcance de la resolución que debe adoptarse en la sentencia que ha de recaer en el presente expediente.

iii) La representación de la Administración Tributaria en su escrito de informes sostiene: “Podemos afirmar, que no siempre la inmotivación conlleva a la indefensión, y consecuencialmente a la violación del derecho de defensa, pues tal efecto, sólo tiene lugar o se produce efectivamente no ha podido ejercer el recurso correspondiente como resultado del desconocimiento de las razones de hecho y de derecho en que se fundamento la administración para emitir el acto… Conforme a tales criterios, mal podría hablarse de falta de motivación cuando los contribuyentes han podido apreciar los fundamentos de hecho y derecho que llevaron a la Administración tributaria a emitir los actos administrativos hoy recurridos”.

iv) En su escrito de informes la Administración Tributaria con respecto a la diferencia del avalúo observa: “…que la sucesión recurrente no desvirtúa en forma alguna los actos que impugna por cuanto solo se limita a argumentar que la administración tributaria no apreció sus alegatos y que no se le dio la oportunidad de probar, sin embargo en esta instancia jurisdiccional tampoco promovió prueba alguna, no obstante la apertura del respectivo lapso para promover y evacuar pruebas capaces de enervar la actuación de la Administración Tributaria.”

Al respecto señala que las oficinas de municipales de catastro son los organismos facultados para determinar el valor de los inmuebles ubicados dentro de sus respectivas jurisdicciones atendiendo a las particularidades de cada caso, en consecuencia considera que dicho avalúo merece plena fe, por haber sido dictado por un funcionario competente, y gozan de la presunción de legitimidad, la que ha debido ser desvirtuada por la representación de la contribuyente en el respectivo lapso de promoción de pruebas.

v) En cuanto a la multa y los intereses moratorios liquidados a cargo de la sucesión, la Administración Tributaria: “… se advierte que no opone la recurrente alegato alguno que pueda ser evaluado por este Tribunal a fin de desvirtuar su procedencia, y por cuanto los reparos formulados no han sido desvirtuados en forma alguna de derecho y por estar suficientemente demostrado en autos su procedencia y por ende que la sucesión incurrió en una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, lo cual constituye una contravención penada de conformidad con el artículo 98 del Código Orgánico Tributario, de 1983, aplicable rationae temporis al caso de autos, resulta procedente la confirmación de la multa”.

IV

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Este Tribunal en primer término pasa a decidir el alegato de caducidad del sumario administrativo, de conformidad con el artículo 151 de Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis.

En este sentido se evidencia que la Resolución (Culminatoria del Sumario Administrativo) N° SAT-RI-600-075 de fecha 02 de octubre de 1996, fue notificada al ciudadano L.B., titular de la cédula de identidad N° 1.631.422, en el domicilio de la sucesión B.C. ubicado en la “Calle San Isabel-Vía El Guayabal, La Asunción” quien firmó en su carácter de “familiar”, como se evidencia en la constancia de recibo que riela en el folio cuatro (4) y reverso del folio doce (12) del expediente judicial. De esta misma forma consta en el folio trece (13) que el Acta Fiscal N° SAT-RI-500-09-233, que dio inicio al procedimiento de verificación de los datos contenidos en el expediente sucesoral N° 1992-072 de la citada sucesión, que su domicilio es el supra identificado, es decir, donde se notificó al ciudadano L.B..

En cuanto a las normas que regulan la notificación de los actos administrativos el Código Orgánico Tributario de 1994, en su artículo 132, prevé lo siguiente:

Artículo 132. La notificación es requisito necesario para la eficacia de los actos emanados de la Administración Tributaria, cuando estos produzcan efectos individuales.

Artículo 133. Las notificaciones se practicarán en algunas de estas formas:

(…omisis…)

3. Por constancia escrita entregada por funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable.

De las disposiciones legales supra transcritas observamos que el Código Orgánico Tributario regula de una manera imperativa, las formalidades que debe observar la Administración Tributaria a los fines de practicar las notificaciones de sus actos preservando así la eficacia de los mismos.

Al respecto observamos que la representación de la contribuyente en sus alegatos presentados en el escrito recursivo desconoce e impugna la firma estampada por el ciudadano L.B., en señal de haber recibido el acto administrativo y darse por notificado en nombre de la sucesión.

Este Tribunal observa que, la norma contenida en el artículo 133 del Código Orgánico Tributario es categórica en su numeral tercero, al señalar que las notificaciones se podrán practicar por constancia escrita entregada por funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable, y de las actas procesales se observa que la Administración Tributaria cumplió con dicho requisito de la forma establecida en la norma in commento, al practicar la notificación en el domicilio de la recurrente y en cuanto a la impugnación hecha por la representación de la contribuyente, este Tribunal observa que esta se limitó solamente en su escrito recursorio a impugnar más no aportó ninguna prueba que respaldara su alegato, a los fines de que este Tribunal considerara fundamentada dicha impugnación, razón por la cual este Tribunal concluye que la notificación practicada por la Administración Tributaria fue válida y surtió plenos efectos legales. Y así se declara.

La representación judicial de la contribuyente alegó la caducidad de la resolución culminatoria del sumario de conformidad con el artículo 151 del Código Orgánico Tributario. Al respecto dicho artículo prevé que la Administración Tributaria dispone de un (1) año, a los fines de notificar la Resolución Culminatoria de Sumario, contado a partir de la fecha de vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, en caso de que transcurra ese año sin haber la Administración Tributaria notificado validamente la resolución, la misma al igual que el Acta Fiscal quedarán invalidadas y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos dentro de ese procedimiento, quedando exceptuados los elementos probatorios acumulados en ese sumario.

Ahora bien, de las actas procesales que cursan en autos, se observa que la apertura del Sumario Administrativo comenzó en fecha 29 de septiembre de 1995 con la notificación del Acta Fiscal, a partir de dicha fecha la recurrente disponía de un plazo de 15 días hábiles para proceder al allanamiento y pago de las cantidades determinadas en el acta, más multa del 10% del tributo omitido y sus respectivos intereses moratorios, dicho lapso venció el 27 de noviembre de 1995. Comenzando a partir del primer día hábil siguiente, el lapso de un (1) año para que la Administración Tributaria notificará a la contribuyente la Resolución Culminatoria del Sumario, con la finalidad de evitar la consecuencia jurídica prevista en el artículo 151 ejusdem, que sería la caducidad del sumario administrativo.

Ahora bien, el lapso de un año para que la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario se practicará válidamente vencia el día 28 de noviembre de 1996, y como se evidencia de las actas procesales la Administración Tributaria procedió a realizar la notificación de la Resolución recurrida el día 27 de noviembre de 1996.

En este sentido el Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido lo siguiente:

En primer lugar, es menester analizar la situación planteada respecto a la notificación del acto recurrido, a efectos de determinar si la apreciación hecha por el a quo, respecto de dicho particular, se encuentra ajustada a derecho y, en consecuencia, si resultaba procedente la declaratoria de caducidad del sumario administrativo.

De allí que, resulte necesario determinar si la notificación se produjo durante el lapso de un (1) año, previsto en el artículo 151 del Código Orgánico de 1994 aplicable rationae temporis, del cual dispone la Administración Tributaria para notificar válidamente la resolución culminatoria del sumario administrativo; la cual, en el caso de autos, fue practicada el 29 de febrero de 1996.

A tal efecto, esta Sala pasa a revisar la normativa contenida en los artículos 133, 134 y 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, publicado en la Gaceta Oficial Nº 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994, aplicable al caso de autos en lo atinente al sumario administrativo, en razón de su vigencia temporal. Tales disposiciones establecen:

Artículo 133.- Las notificaciones se practicarán en alguna de estas formas:

1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable.

Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

2. Por correspondencia postal certificada o telegráfica, dirigida al contribuyente o responsable a su domicilio, con acuse de recibo para la Administración Tributaria, del cual se le dejará copia al destinatario en la que conste la fecha de entrega.

3. Por constancia escrita entregada por empleados de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable.

Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega. En caso de negativa a firmar, el funcionario dejará constancia de ello y fijará copia de dicha notificación en la puerta de la sede del domicilio.

4. (omissis)

Artículo 134.- Las notificaciones se practicarán en día y hora hábiles. Si fueren efectuadas en día inhábil, se entenderán realizadas el primer día hábil siguiente.

Cuando la notificación no sea practicada personalmente, sólo surtirá efectos después del décimo día hábil siguiente de verificada

.

Artículo 151.- La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes

. (Destacado de esta Sala).

Ahora bien, se observa que la única exigencia contenida en la norma prevista en el artículo 151, primer aparte, del Código Orgánico Tributario de 1994, es que la notificación de la resolución se haya hecho válidamente dentro del lapso de un año previsto en el mismo artículo, para que la Administración Tributaria notificara la resolución correspondiente. De manera que, en criterio de esta Sala, el sentido que debe darse al diferimiento de efectos previsto en el segundo aparte del transcrito artículo 134, está relacionado con la certeza de que los administrados (contribuyentes) puedan ejercer su derecho a la defensa mediante la interposición de los recursos correspondientes, una vez que transcurran esos diez días, cuando la notificación no se haga personalmente; pero no debe entenderse así en cuanto a la validez de la notificación del acto administrativo; pues como se señalara anteriormente, es suficiente y necesario que se haya hecho cumpliendo las formalidades legalmente establecidas. Así se declara.” (Sentencia N° 01069, de la Sala Político-Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia, caso Couttenye & CO. S.A. de fecha 10-07-2003).

Este Tribunal observa del análisis de las actas procesales y de la doctrina judicial emanada del Tribunal Supremo de Justicia, supra transcrita , que en primer lugar es menester determinar si la notificación de la Resolución se produjo dentro del lapso de un (1) año, previsto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario, aplicable ratione temporis. Así tal como se señaló anteriormente, la Administración Tributaria notificó validamente a la contribuyente el día 27 de noviembre de 1996, vale decir, dentro de la oportunidad legal prevista en el artículo 151 ejusdem, en virtud de que el lapso de un año para que se practicará válidamente la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario vencía el día 28 de noviembre de 1996, por consiguiente se desestima el argumento de caducidad del sumario aducido por la accionante. Y así se declara.

La representación de la accionante en su escrito contentivo del recurso contencioso tributario, solicita la nulidad de la resolución culminatoria del sumario administrativo de conformidad con el artículo 149 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que la Administración Tributaria no apreció las pruebas presentadas durante la instrucción del sumario administrativo.

En este sentido del análisis de las actas procesales que cursan en autos este Tribunal observa, que la resolución culminatoria del sumario administrativo, la cual cursa del folio cinco (5) al folio doce (112) ambos inclusive, del expediente judicial establece textualmente lo siguiente:

Dentro del lapso legal establecido en el artículo 146 del Código Orgánico Tributario vigente, para formular descargos la ciudadana T.L.B., en representación de la sucesión, presentó escrito por ante esta Gerencia Regional de Tributos Internos, en fecha 14-11-95, manifestando disconformidad con los hechos contenidos en el Acta Fiscal, en virtud, de lo cual aduce textualmente lo siguiente:

Ahora bien, no esta en lo cierto la información que dice recibir la municipalidad más tampoco está en lo cierto, cuando dice que solicitó información ante la Dirección de Catastro Municipal, ya que en la oficina de Registro no se ubicaron muestras de compra-venta de inmuebles similares en la zona… Al efecto, niego tal apreciación fiscal y para demostrar lo contrario, presento como prueba en copia certificada el documento público registrado en la oficina Subalterna de Registro Público del actual Municipio Arismendi de este Estado, bajo el N° 11, Folios 148, vuelto y 150, Tomo0 Tercero, Primer Trimestre de 1992, por el cual la Municipalidad del municipio Autónomo Arismendi vende a P.M.D.G., … , un solar ubicado en el sector El Guayabal, Jurisdicción del Municipio Autónomo Arismendi…siendo además que linda con los mismos de donde surgen la sucesión B.C. de la que trata el acta fiscal, y su precio inmediatamente referido, es el que debió dar origen a su investigación estimatoria…

La Administración Tributaria en la motiva de la resolución culminatoria del sumario en cuanto al alegato expresado por la representación de la Sucesión, señaló en el folio siete (7) lo siguiente:

“La muestra de compra-venta de inmueble que dicen sus herederos, existir, según documento anexo que es prueba para avalar el activo, no puede ser tomado como tal por cuanto corresponde a terreno adjudicado por la municipalidad de Arismendi al Sr. P.M.D.G.. Por lo tanto la prueba aportada no es suficiente para desvirtuar la actuación fiscal.

De la verificación fiscal se constató que existe una compra-venta en el sector S.I. donde P.R.B.C. y S.R.d.C., vende a A.D.E.K., un terreno con una superficie de 906,40 M2, signada con las siglas 5 y 6 coincidencialmente con los mismos linderos, colindantes y adyacentes, de la muestra que ellos anexan documento, por la cantidad de Bs. 340.000,00, en el mismo trimestre del año 1992, tomo cuarto folio Nros. 75 vuelto 79, protocolo 1° …

“El fiscal se dirigió al C.d.A. debido a que agotó la vía del Registro porque para hacer un avaluase debe tomar como mínimo tres muestras significativas de compra-venta, para calcular el precio promedio de M2, puesto que esa es la razón pro el cual se practican los avalúos a los activos; en base al precio del Consejo que analizando el caso, es un estimado que ellos calculan para los impuestos catastrales, ya que en ningún caso sería el precio real del mercado para sus herederos enajenar activos.

De lo anteriormente trascrito se evidencia que, la Administración Tributaria si tomó en cuenta los alegatos expuestos por la representación de la contribuyente, al momento de dictar la resolución culminatoria del sumario, valorando las pruebas y defensas presentados por la recurrente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 149 del Código Orgánico Tributario, en razón de lo anteriormente expuesto este Tribunal desecha los alegatos de la recurrente relativos a la no valoración de la pruebas y defensas, privación del debido proceso.

De igual forma también advierte este Tribunal que, la representación de la contribuyente en fecha 02 de enero de 1997, presentó recurso contencioso tributario, por ante el Ministerio de Hacienda (SENIAT) Región Insular, teniendo así todas las garantías procesales para alegar las razones de hecho y de derecho que fundamenten su pretensión de nulidad del acto administrativo recurrido, desplegando adecuadamente su derecho a la defensa. No obstante, la representación de la recurrente en esta instancia judicial no promovió pruebas, no presentó informes, es decir, no utilizó esta vía judicial a los fines de desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad del acto administrativo recurrido, razón por la cual se desestima dicho alegato por improcedente. Y así se declara.

Ahora bien, el proceso contencioso tributario a diferencia del proceso civil ordinario se caracteriza por presentar un marcado carácter inquisitivo, lo que significa que puede ser ampliamente encaminado por el juez, desempeñando un rol fundamental en el desenvolvimiento de la instancia.

Sobre la capacidad inquisitiva o potestades inquisitorias de los jueces contenciosos tributarios se ha pronunciado nuestro más Alto Tribunal, cuando afirma:

Como órganos encargados del control de la legalidad de los actos de la administración tributaria nacional, excepto por lo que respecta a la tributación aduanera, cierto es que a los órganos de la jurisdicción contencioso-tributaria corresponde revisar toda actuación administrativa y hacer que se corresponda con las pautas legales establecidas al efecto, facultad ésta que le compete cumplir aún de oficio cuando observe vicios, tanto en los procedimientos seguidos para la emisión de los actos administrativos, como en el cumplimiento de los requisitos para la validez y eficacia de aquéllos.

Bien es cierto además, que la capacidad inquisitiva de los jueces tributarios obliga a descubrir la verdad de los hechos y demás elementos de juicio necesarios para el esclarecimiento del caso sometido a su consideración y decisión, lo cual se puede conseguir en el curso del proceso, analizando las actas que lo conforman y, si fuere necesario, requerir los datos pertinentes por medio de la figura del ‘auto para mejor proveer’ que se consagraba en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, promulgado en 1982

(Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 23 de marzo de 1994, con ponencia de la magistrada Josefina Calcaño de Temeltas, caso: Deusche Texaco Aktiengellschaft, Exp. Nº 7.774) (Este mismo criterio fue acogido por la sentencia N° 215 de la Sala Político-Administrativa de fecha 27 de marzo de 1996, con ponencia de la magistrado Cecilia Sosa Gómez, caso: Sucesión Hereditaria de P.J.R., Exp. N° 8.881).

Igualmente, sobre el mencionado principio se adujo en posterior fallo lo siguiente:

La jurisprudencia constante y reiterada de esta Sala, ha establecido que en la jurisdicción contencioso-administrativa no puede obviarse la labor inquisitiva que debe desarrollar el juez, lo cual le impone, principalmente, preservar la legalidad de la actuación de la administración pública y la búsqueda permanente de la verdad, en virtud de lo cual debe revisar siempre el acto administrativo originalmente impugnado, con la finalidad de establecer, no sólo su conformidad con el ordenamiento jurídico vigente, sino además calificar o valorar si dichas actuaciones inciden de alguna manera en derechos, valores y principios (sic) de oficio, y dentro de los poderes que la Ley le ha conferido, algún pronunciamiento que responda a la necesaria protección y defensa de los mismos.

Así las cosas, en el caso bajo análisis resulta indiscutible que al haber apreciado el juez de la causa, presuntas violaciones de normas de orden público, como son todas aquellas que consagran garantías y derechos constitucionales, y que acarrean por ende la nulidad absoluta de las actuaciones administrativas que las transgreden, estaba no sólo habilitado, sino obligado, a declararla de oficio, aún (sic) en el supuesto de que las partes no lo hubiesen señalado y con preferencia a otras cuestiones alegadas.

En atención a las consideraciones precedentemente expuestas, considera la Sala que habiendo fundamentado el a quo su decisión en presuntas violaciones de índole constitucional, podía haberlas apreciado de oficio y decidir conforme a las mismas, sin incurrir en extrapetita, ni viciar su decisión por incongruente, razón por la cual se desestima la denuncia que en ese sentido hiciera la parte apelante. Así se decide

(Negritas de la Sala)(Sentencia Nº 1070 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: J.F. Mecánica Industrial C.A., Exp. Nº 2001-774).

El Tribunal Supremo de Justicia destaca una vez más, el carácter inquisitivo que reviste el proceso tributario y que lo diferencia del proceso civil ordinario, cuando sostiene:

(…), debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil

. (Sentencia Nº 429 de la Sala Político-Administrativa de fecha 11 de mayo de 2004, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Sílice Venezolanos, C.A., Exp. Nº 2002-1045).

Siendo así, este Tribunal pasa a analizar oficiosamente y detectar si resulta procedente la determinación de los intereses moratorios, a cargo de la accionante, contenidos en la Resolución N° GCE-DF-SA-R-2000-030 de fecha 29 de febrero de 2000, para lo cual estima pertinente transcribir el contenido de los artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis en virtud de constituir la base legal vigente para la determinación –de ser procedente– de los intereses moratorios..

Artículo 59 COT de 1994: “La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes”.

De la disposición legal transcrita se deduce que, al no pagar el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria (contribuyente o responsable) la prestación de carácter patrimonial (sumas de dinero), dentro del lapso legalmente establecido para ello, genera el deber de pagar al sujeto activo (el Estado en cualquiera de sus manifestaciones) intereses de mora. Es de observar que, esta mora o tardanza (mora ex lege), del citado sujeto pasivo, se configura sin que sea necesario el requerimiento o interpelación al cumplimiento de la obligación, por parte del sujeto activo, por cuanto la ley que regula el tributo en cuestión, expresamente establece un plazo para su ejecución (mora solvendi ex re).

Los intereses moratorios son una institución propia del derecho civil, y conforme a dicha disciplina para la procedencia de los mismos es necesario que, la obligación principal sea válida, cierta, líquida y exigible.

Con respecto a estas condiciones o requisitos que deben concurrir para que pueda considerarse en mora al deudor, la doctrina patria sostiene:

Debe ser cierta, en el sentido de que el deudor debe conocer la existencia de su obligación, porque de lo contrario, mal puede incurrir en culpa si no sabe que debe. Debe ser líquida, porque en ella debe estar determinada la extensión de las prestaciones. Exigible en el sentido de que la obligación debe haber sido contraída en forma pura y simple y no debe estar sometida a término o condiciones suspensivas aún no cumplidas, porque de estar sometida a tales modalidades, el cumplimiento no podría exigirse todavía al deudor y por lo tanto no podría incurrir en retardo o tardanza

. (MADURO LUYANDO, E. Curso de Obligaciones Derecho Civil III, 6ta. ed., Universidad Católica A.B., Manuales de Derecho, Caracas, 1986, p.116)

Aplicando esta interpretación propia del derecho civil al ámbito tributario se deduce que, el sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria (contribuyente o responsable) debe por una parte, estar en conocimiento del crédito tributario que se le imputa, para afirmar así que la citada obligación cumple con el requisito de ser cierta. De igual forma, la obligación tributaria reclamada por el sujeto activo (Administración Tributaria) debe estar determinada en un acto administrativo, para que se evidencie así la condición de liquidez y por último, no debe su pago estar sometido a un término o plazo, lo cual la hace exigible. .

En este mismo sentido, se ha pronunciado nuestro más Alto Tribunal de Justicia:

En relación a esta la cantidad de Bs. 59.611.530,55 liquidada por la Administración Tributaria en concepto de intereses moratorios, se advierte de los autos que fueron calculados a la tasa del 18% hasta el 10 de diciembre de 1992 y de allí en adelante a tasa variable fijada por el Banco Central de Venezuela, aplicable de conformidad con el artículo 60 del Código Orgánico Tributario.

Para decidir sobre este particular, habrá esta Sala de atender al criterio asumido por la extinta Corte Suprema de Justicia en Pleno en su fallo dictado el 14 de diciembre de 1999, en ocasión de declarar parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad ejercido respecto al artículo 59 del Código Orgánico Tributario (caso: J.O.P.P. y otros), conforme al cual:

‘...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, (...) es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista. .

(...), los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes. Vuelve, pues esta Corte (...), al criterio que había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario’. (Cursivas de la Sala).

En virtud de las precitadas argumentaciones, esta alzada observa que en el caso subjudice la Administración procedió erróneamente a liquidar intereses moratorios conjuntamente con las obligaciones tributarias, a su decir, incumplidas por la contribuyente, las cuales a la fecha no eran de plazo vencido ni exigibles y, además, fueron recurridas, de lo cual se infiere el indebido cálculo y liquidación de dichos intereses de mora. Por tanto, se aprecia conforme a derecho el pronunciamiento del a quo que juzgó improcedentes los intereses liquidados en los actos administrativos supra indicados; ratificándose así el criterio parcialmente transcrito. Así se declara.

En razón de ello, es pertinente destacar que sólo será a partir de la publicación del presente fallo que podrá constituirse en mora a las contribuyentes deudoras y procederá, de parte de la Administración, el inmediato cobro de los intereses que se causen. Así también se declara

. (Sentencia N° 647 de la Sala Político-Administrativa de fecha 16 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Cervecería Polar, C.A. y otra empresa, Exp. N° 15.558). .

Ciertamente conforme el criterio establecido en la sentencia de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la Sala Plena de la extinta Corte Suprema de Justicia (caso: O.P.P. y otros) -retomando así nuestro M.T., lo expuesto en sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de agosto de 1993, (caso: Madosa)-, la liquidación de los intereses moratorios, procede una vez que el acto administrativo que determina la obligación tributaria principal, ha quedado definitivamente firme, bien sea -por mencionar algunos supuestos-, porque no se ejerció el recurso jerárquico o contencioso tributario, o habiéndose ejercido los mencionados recursos los mismos fueron declarados inadmisibles, o impugnado el acto, la acción fue decidida y declarado definitivamente firme el acto administrativo cuestionado.

No obstante, este Tribunal observa que en el presente caso, para la fecha en que debió haberse dictado sentencia, prevalecía el criterio sostenido por la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia supra mencionado y no el adoptado posteriormente por la Sala Político-Administrativa del hoy Tribunal Supremo de Justicia, el cual señala lo siguiente:

(…) la determinación del tributo no tiene naturaleza constitutiva sino declarativa y la obligación tributaria principal nace al producirse el hecho generador y no al liquidarse la exacción. Así, si la obligación de pagar intereses moratorios sólo tiene como presupuesto necesario la existencia de una deuda tributaria y su nacimiento se encuentra dominado por el elemento mora, sería el retardo en el cumplimiento de la obligación tributaria ya existente, aún cuando no necesariamente esté liquidada, la situación que origina la obligación de pagarlo.

En definitiva, los requisitos para la existencia de la mora en materia tributaria serían, en primer lugar, i) la manifestación de un retraso en el cumplimiento de una obligación y, ii) la líquidez y exigibilidad de dicha obligación producto de un proceso de determinación tributaria.

En este sentido, la mora establecida en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, aplicable rationae temporis, es una mora ex lege, que deriva de la no ejecución de una obligación de pagar una cantidad de dinero dentro de un plazo fijado por la Ley, en cuyo caso el solo vencimiento de ese plazo produce la mora generadora de los intereses; por lo tanto, se producen automáticamente al verificarse la situación de hecho prevista en su dispositivo, sin que se requiera ninguna otra condición o actuación para el nacimiento de la obligación de pagarlos.

Siguiendo este orden de ideas, resulta importante resaltar que el ‘término’ al cual se encuentra sometido el nacimiento de los intereses moratorios, tiene una mayor relevancia si se tiene en cuenta que la exigibilidad del cumplimiento de la obligación puede estar sometida a un plazo. Así, de existir este termino establecido por la Ley, mientras el mismo no se haya vencido o verificado, el cumplimiento de la obligación no se podrá exigir y, en consecuencia, tampoco podrá ocurrir el retardo o tardanza que originaría el nacimiento de los intereses moratorios.

En otras palabras, en materia fiscal se somete el cumplimiento de la obligación a un término durante el cual, aun cuando la obligación ya ha nacido, el acreedor (Administración Tributaria) encuentra suspendido su derecho a cobrar el tributo causado y el deudor su obligación de pagarlo; pero, una vez cumplido el término, la obligación se hace exigible por el solo vencimiento del mismo. En estos casos, el nacimiento de la obligación principal y el momento en que ella se hace exigible se encuentran temporalmente distanciados, y entre ambos, media un plazo determinado por la Ley.

En efecto, se pueden plantear casos en que las normas reguladoras del tributo desplazan la oportunidad del pago de la obligación principal a una oportunidad posterior a la de su surgimiento y para esto señalan un plazo dentro del cual el deudor debe liquidar y pagar. Al vencimiento de este plazo es necesario adjudicarle un valor y unos efectos siendo uno de ellos el de hacer exigible la deuda.

En definitiva, se advierte que la falta de mención expresa en el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 de la exigibilidad de la deuda principal como requisito para la obligación de pagar intereses y la utilización de la expresión ‘falta de pago dentro del término establecido’, permite concluir, conforme a lo hasta ahora expuesto, que tal cualidad concurre en ella en el momento en que finaliza ese término y que este es el plazo previsto para el pago señalado en la Ley, que regula cada tributo.

Por lo tanto, el vencimiento del plazo como elemento y oportunidad de la exigibilidad de la deuda tributaria, concreta la oportunidad de la causación de los intereses moratorios, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoriedad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida. En consecuencia, durante la vigencia del artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982, los intereses moratorios se causan al finalizar el término dado para su pago y se calculan desde que termina el término dado para declarar y pagar hasta que éste efectivamente se realice.

En efecto, una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria.

Así las cosas, se debe precisar que cuando el contribuyente es deudor frente a la Administración Tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento. Así se declara.

En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala supera el criterio que había venido sosteniendo con respecto al momento de la causación de los intereses moratorios, adoptado en sentencia dictada en fecha 10 de agosto de 1993, número 421, Caso: Manufacturera de Aparatos Domésticos, S.A. (MADOSA), hasta la presente fecha.

En consecuencia, esta Sala revoca el criterio del a quo con respecto a que el artículo 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 se debe interpretar en el orden que el término allí establecido (‘la falta de pago dentro del término establecido’), atienda a que el cálculo de los intereses moratorios deba ser cierto y que sea definitivo; en otras palabras, que su exigibilidad se desprenda de un acto definitivamente firme. Por consiguiente, el cómputo de los intereses moratorios en caso de deudas en las que la Administración Tributaria es acreedora, comienza a computarse desde el día siguiente al de su vencimiento para el pago, motivo éste por el cual, resulta forzoso declarar procedentes los argumentos expuestos por la representación fiscal al respecto. Así se declara.

(Sentencia N° 05757 de fecha 28 de septiembre de 2005, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: LERMA, C.A., Exp. Nº1998-15137).

Ante esta situación, este Tribunal en aras de preservar los principios jurídicos de seguridad jurídica y confianza legítima de la recurrente, acoge en esta oportunidad el criterio sostenido por la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia y no el de la Sala Político-Administrativa del hoy Tribunal Supremo de Justicia, en consecuencia la Administración Tributaria, no debió determinar los intereses moratorios, conjuntamente con la obligación tributaria principal de la contribuyente, en virtud de que para la fecha el acto administrativo no era definitivamente firme, y por lo tanto la obligación no era de plazo vencido ni exigible.

A propósito de los cambios jurisprudenciales y los principios jurídicos de certeza y seguridad jurídica, la Sala Constitucional de nuestro M.T., ha dejado sentado lo siguiente:

(…) Según señaló ha expresado esta Sala Constitucional (sentencia del 14 de diciembre de 2004, caso: Seguros Altamira C.A.) ‘...la reiteración y la uniformidad constituyen exigencias cardinales para la determinación de la existencia de un criterio jurisprudencial; no obstante, las mismas no son absolutas ya que, algunas veces, la jurisprudencia es vacilante y no se consolida. Por otra parte, en algunos supuestos (excepcionales) podría ser suficiente una sola sentencia como por ejemplo, cuando se produce un cambio de criterio mediante un razonamiento expreso y categórico, o cuando se dilucida por vez primera un asunto o cuando la falta de frecuencia de casos análogos no permitan la reiteración de la doctrina legal’.

En anteriores oportunidades esta Sala ha hecho referencia a los criterios jurisprudenciales, sus cambios y la relación que existe entre los mismos y los principios de confianza legítima y seguridad jurídica en el ámbito jurisdiccional (sentencia de 1 de junio de 2001, caso: F.V.G. y otro) en los siguientes términos:

‘La expectativa legítima es relevante para el proceso. Ella nace de los usos procesales a los cuales las partes se adaptan y tomándolos en cuenta, ejercitan sus derechos y amoldan a ellos su proceder, cuando se trata de usos que no son contrarios a derecho’.

Con la anterior afirmación, la Sala le dio valor al principio de expectativa plausible, el cual sienta sus bases sobre la confianza que tienen los particulares en que los órganos jurisdiccionales actúen de la misma manera como lo ha venido haciendo, frente a circunstancias similares.

Así, es claro que en nuestro ordenamiento jurídico, con excepción de la doctrina de interpretación constitucional establecida por esta Sala, la jurisprudencia no es fuente directa del Derecho. Sin embargo, la motivación de los fallos proferidos por las Salas de Casación que trasciendan los límites particulares del caso sub iúdice, para ser generalizada mediante su aplicación uniforme y constante a casos similares, tiene una importancia relevante para las partes en litigio dada la función de corrección de la actividad jurisdiccional de los tribunales de instancia que ejercen las Salas de Casación de este Alto Tribunal, cuando desacaten o difieran de su doctrina, la cual, de acuerdo con el artículo 321 del Código de Procedimiento Civil y con el artículo 177 de la Ley Orgánica Procesal de Trabajo, deben procurar acoger para defender la integridad de la legislación y la uniformidad de la jurisprudencia.

Por ello, la doctrina de casación, sin ser fuente formal del Derecho, en virtud de que sienta principios susceptibles de generalización, cuya desaplicación puede acarrear que la decisión proferida en contrario sea casada, se constituye en factor fundamental para resolver la litis y, en los casos en que dicha doctrina establezca algún tipo de regulación del proceso judicial, sus efectos se asimilan a los producidos por verdaderas normas generales.

De tal forma, que en la actividad jurisdiccional el principio de expectativa plausible, en cuanto a la aplicación de los precedentes en la conformación de reglas del proceso, obliga a la interdicción de la aplicación retroactiva de los virajes de la jurisprudencia. En tal sentido, el nuevo criterio no debe ser aplicado a situaciones que se originaron o que produjeron sus efectos en el pasado, sino a las situaciones que se originen tras su establecimiento, con la finalidad de preservar la seguridad jurídica y evitar una grave alteración del conjunto de situaciones, derechos y expectativas nacidas del régimen en vigor para el momento en que se produjeron los hechos.

No se trata de que los criterios jurisprudenciales previamente adoptados no sean revisados, ya que tal posibilidad constituye una exigencia ineludible de la propia función jurisdiccional, por cuanto ello forma parte de la libertad hermenéutica propia de la actividad de juzgamiento, sino que esa revisión no sea aplicada de manera indiscriminada, ni con efectos retroactivos, vale decir, que los requerimientos que nazcan del nuevo criterio, sean exigidos para los casos futuros y que se respeten, en consecuencia, las circunstancias fácticas e incluso de derecho, que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate que se decida en el presente.’

Asimismo, conforme a lo expuesto, esta Sala ha reiterado en múltiples fallos (sentencia del 19 de diciembre de 2003, caso: S.d.J.G.H., entre otras), que ‘la aplicación retroactiva de un criterio jurisprudencial, iría en contra de la seguridad jurídica que debe procurarse en todo Estado de Derecho’.

En el caso bajo análisis, la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia objeto de revisión, desconociendo un criterio reiterado por jurisprudencia pacífica desde el año 1998, sin analizar el alegato de inadmisibilidad del recurso de casación, conoció y declaró con lugar el recurso de casación contra una sentencia de reposición de la causa al estado de contestación de la demanda, que constituye un fallo interlocutorio que no ponen fin al juicio sino que ordena su continuación, con lo cual desconoció el criterio vigente y que ha seguido aplicando a casos posteriormente conocidos por dicha Sala, específicamente un caso decidido en la misma fecha de la sentencia objeto de revisión (sentencia de la Sala de Casación Civil del 31 de mayo de 2005 caso: A.J.F.).

Observa esta Sala que, en la sentencia cuya revisión se pretende, la Sala de Casación Civil no precisó el por qué abandonó o se apartó del criterio que imperaba para ese entonces, es decir, el por qué adoptó la nueva orientación, por lo que dicho cambio jurisprudencial careció de motivación, y se desaplicó dicho criterio al caso sometido a su consideración, lo cual vulneró los principios jurídicos fundamentales de seguridad jurídica y confianza legítima, así como el derecho constitucional a la igualdad de la recurrente en casación (aquí solicitante), quien tenía la expectativa plausible de que su asunto se decidiera de acuerdo con la jurisprudencia que imperaba, para ese entonces, en casos análogos.

Por lo antes expuesto, esta Sala estima procedente la revisión solicitada, y visto que el fallo impugnado obvió los criterios e interpretación de las normas y principios constitucionales por parte de esta Sala Constitucional, antes señalados, y en virtud de que en el caso bajo conocimiento de la Sala de Casación Civil del Tribunal Supremo de Justicia, el recurso de casación no es admisible de inmediato, sino en forma diferida, en el caso de que el gravamen causado por éste no haya sido reparado por la definitiva por tratarse de un recurso de casación interpuesto contra una sentencia interlocutoria de reposición que no pone fin al juicio, se anula dicha decisión, debiéndose emitir nuevo fallo en el que aplique a los recurrentes el criterio que había sentado desde la sentencia del 22 de julio de 1998. Así se decide.

(Sentencia N° 577 de fecha 20 de marzo de 2006, con ponencia del Magistrado Jesús Eduardo Cabrera Romero, caso: Canal Point Resort, C.A., Exp. N° 05-1779). Subrayado de la Sala y negritas del Tribunal.

En este mismo sentido, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en fallo reciente de fecha 13 de julio de 2007, con ponencia del Magistrado Arcadio Delgado Rosales, caso: Telcel, C.A., Exp. N° 06-1860, ratifica el criterio sostenido por la Sala Plena del mismo modo como lo ha venido haciendo este Tribunal.

En consecuencia, se anula los intereses moratorios determinados a la recurrente, por cuanto su determinación -conforme a lo expuesto precedentemente- procede cuando el acto administrativo haya quedado definitivamente firme. Así se decide.

Finalmente, esta juzgadora pasa a pronunciarse con respecto a la condenatoria en costas procesales a la recurrente sucesión M.E.B.C., de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

En efecto, dispone el artículo 327:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa señala que, en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

En el caso sub examine se observa, que fue vencida totalmente la recurrente, razón por la cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, condena en costas procesales a la accionante.

En mérito de lo expuesto, se condena en costas procesales a la SUCESIÓN M.E., B.C.. en un cinco por ciento (5%), del monto reparado determinado en la Resolución recurrida. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por las ciudadanas M.E.B. y T.L.B., venezolanas, domiciliadas en el Estado Nueva Esparta, titulares de las cédulas de identidad N° 2.169.655 y 1.631.644, respectivamente, actuando con el carácter de integrantes de la SUCESIÓN M.E.B.C..

En consecuencia se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° SAT-RI-600-075 de fecha 02 de octubre de 1996, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Insular del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los siguientes términos:

i) Se CONFIRMAN: las cantidades de SETENTA Y TRES MIL QUINIENTOS OCHENTA Y UNO EXACTOS (Bs. 73.581,00), por concepto de impuesto y de SETENTA Y SIETE MIL DOSCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE CON SETENTA Y SIETE CÉNTIMOS (Bs. 77.259,77), por concepto de multa.

ii) Se ANULAN de oficio y según el criterio explanado en la presente sentencia, los intereses moratorios determinados por la cantidad de CIENTO CUARENTA Y CUATRO DOSCIENTOS NOVENTA Y UNO EXACTOS (Bs. 144.291,00).

iii) Se condena en costas a la SUCESIÓN M.E.B.C., por una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del reparo determinado en el acto administrativo recurrido, en virtud de haber sido íntegramente improcedentes sus alegatos.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como a la recurrente SUCESIÓN M.E.B.C., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 02 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (31) días del mes de julio de dos mil ocho (2008).

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.E.S.,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy treinta (31) de julio de dos mil ocho (2008), siendo las dos y treinta de la tarde (2:30 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO ANTIGUO: 1020

ASUNTO NUEVO: AF47-U-1997-0000121

LMCB/JLGR.