Decisión nº 1026 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Mayo de 2009

En fecha 23/03/92, la Administración Tributaria levantó acta de reparo, Nº HRC-1-1067-006, determinándose un incremento en el monto declarado de Bs. 6.763.888,54, acrecentando el patrimonio neto hereditario a Bs.19.477.031,39.

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, dictó la Resolución N° HRC-I-1620-000190, de fecha 09 de febrero de 1993, donde verificó los activos y pasivos presentados por la representación de la Sucesión, y procedió a determinar una diferencia de impuesto a pagar por la suma de Bs. 1.61.854,29, y multa por la cantidad de Bs. 1.692.447,00.

La representación de la Sucesión presentó formal recurso contencioso tributario en fecha 07 de mayo de 1997, contra la Resolución Culminatoria del Sumario suficientemente identificada en la presente sentencia.

II

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DE LA RECURRENTE

La representación de la Sucesión alega en contra del acto administrativo recurrido la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, en los siguientes términos:

Invalidación del Acta Fiscal N° HRC-1-1067-006 por haber transcurrido el plazo de un año establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario sin que la Administración notificara válidamente a las contribuyentes de la Resolución de Sumario Administrativo.

En primer lugar, alegamos la invalidación del Acta Fiscal N° HRC-1-1067-006, por haber transcurrido el plazo de un año establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario sin que la Administración notificara válidamente a las contribuyentes de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

La representación de la recurrente alega la incompetencia de los funcionarios que firman la Resolución Culminatoria del Sumario, en los siguientes términos:

En efecto, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° HRC-1-1620-000190 se encuentra suscrita por los ciudadanos O.M.D., Jefe de la División de Fiscalización y por G.P.R., Administrador de Hacienda de la Región Capital y las Planillas sucesorales números 1083, 1084 y 0368 se encuentran suscritas por el Administrador de Hacienda de la Región Capital, funcionarios estos que son incompetentes según la normativa vigente, tal y como explicaremos a continuación.

Mediante Decreto Ejecutivo N°310, expedido por el Presidente de la República en fecha 16 de agosto de 1994 (G.O. N°35.525 del 16-8-97) y publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.727 del 27 de mayo de 1.994, fue creado el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), servicio autónomo sin personalidad jurídica, con autonomía funcional y financiera, cuya finalidad es la administración de los tributos internos y aduaneros.

De conformidad con el artículo 93, numeral 1 de esta última Reolución , la competencia para expedir la resolución culminatoria del sumario administrativo corresponde al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Capital y no al Administrador de Hacienda de la Región Capital.

La recurrente continúa arguyendo:

Para el supuesto negado de que fuera desestimado el anterior argumento, solicitamos la nulidad de la Resolución impugnada por no mencionar y apreciar las pruebas y defensas alegadas por nuestra representada durante el sumario administrativo.

Continúa esgrimiendo la representación de la recurrente:

Tal y como señalamos en la primera parte de este escrito, entre los actos administrativos que nos fueron notificados se encuentran las planillas identificadas con los números 0368 y 0369 correspondientes a impuesto y multa, que según se expresa en el texto de la misma, fueron expedidas con fundamento en un supuesto reparo formulado por la Contraloría General de la República contenido en la Resolución N° DGAC-4-2-3-110 del 28-12-92.

La representación judicial de la Contribuyente en su escrito recursivo alega lo siguiente:

Ahora bien, las anteriores objeciones fiscales formuladas a la declaración sucesoral por la Administración Tributaria, son, en nuestro criterio, improcedentes.

Ahora bien, tal y como se desprende del Acta Fiscal, tal reparo se encuentra inmotivado, ya que la Administración nada dice respecto a cuales son las circunstancias claras, precisas, concordantes y suficientemente fundadas de las cuales se evidencia la intención de nuestra representada de defraudar los derechos del Fisco.

Por último la representación de la recurrente alega la improcedencia de la multa, en los siguientes términos:

Por lo que se refiere a la multa impuesta en la Resolución impugnada, debemos comenzar por señalar que ella se encuentra motivada de manera insuficiente ya que dice fundamentarse en los artículos 98 y 99 del código Orgánico Tributario, pero no expresa a que Código se refiere, si al de 1.982 o a las reformas de 1992 y 1.994. Tal indicación es necesaria, pues al existir una sucesión de leyes penales, para aplicar la sanción debe tomarse en cuenta cuál es la norma que resulta más beneficiosa a las contribuyentes.

III

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

La representación fiscal fundamenta con respecto a los alegatos expuestos por los representantes de la recurrente lo siguiente:

En primer lugar, en relación con la supuesta Caducidad del Sumario Administrativo “La Representación Fiscal hace valer presunción de veracidad y legalidad de están investidas las Actas de Reparo levantadas y las Resoluciones dictadas confirmando las mismas, en el sentido de que fueron emitidas por funcionarios competentes para tales fines de conformidad con las previsiones legales al respecto, asimismo los reparos en aquellas contenidos se formularon con estricta sujeción a la normativa legal y reglamentaria.

De las normas y la jurisprudencia parcialmente transcrita, es evidente que corresponde a la contribuyente, desvirtuar el contenido de las Actas y Resoluciones, pero al no promoverse prueba idónea, toda vez que las testimoniales evacuadas resultan insuficientes, estas conservan todo su valor en cuanto a su contenido, resultando así improcedentes los alegatos esgrimidos por la recurrente y así solicito sea declarado.”

La representación fiscal continua alegando:

Con respecto a la falta de motivación alegada por el representante de la contribuyente como requisito de validez de todo acto administrativo de efectos particulares, esta representación fiscal estima importante destacar que la misma consiste esencialmente en la obligación que tiene la administración autora del mismo, de definir para cada caso concreto las normas jurídicas aplicables y la manifestación de los hechos que dan lugar a la decisión. La motivación de los actos administrativos de efectos particulares, es exigida en forma general a la Administración Pública en el artículo 9° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos….

Siendo entonces, en aplicación del criterio jurisprudencial antes citado, que la motivación como requisito de validez exigido para los actos administrativos de efectos particulares, tiene como objeto esencial hacer conocer a su destinatario las razones de hecho y de derecho que sustentan la decisión que se adopta, y visto que tanto en la Resolución objeto de impugnación en este procedimiento, como en el Acta de reparo que la fundamentan, se indicaron tanto las normas jurídicas, como los supuestos de hecho específicos que sustentan las sanciones impuestas por incumplimiento de u8n deber formal, esta representación considera que no existe la inmotivación denunciada por la recurrente en esta instancia administrativa y así solicito sea declarado.

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Este Tribunal observa que en primer término el objeto de la litis en el presente recurso contencioso tributario se centra en determinar la temporalidad de la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, la incompetencia de los funcionarios que suscriben la Resolución impugnada, la nulidad de la Resolución recurrida, por no mencionar y apreciar las pruebas y defensas alegadas durante el sumario administrativo, la nulidad de las planillas de liquidación sucesoral complementarias números 0368 y 0369, supuestamente emitidas con fundamento en un reparo formulado por la Contraloría General de la República por no seguirse el procedimiento legal para su emisión, la nulidad de los reparos formulados por error en su determinación y la improcedencia de la multa impuesta por la Administración Tributaria, por estar viciada de falso supuesto.

En este sentido tenemos que la Administración Tributaria, dictó el Acta de Reparo N°HRC-1-1067-006 de fecha 23 de marzo de 1992, en el presente caso, para la fecha de entrada en vigencia de la reforma de 1992, aun se encontraba abierto el sumario administrativo, por lo que a partir del 10 de diciembre de 1992, la Administración Tributaria disponía de un plazo de un año para notificar la resolución culminatoria del sumario administrativo.

El Código Orgánico Tributario en los Artículos 151 y 225 ejudem, establece lo siguiente:

La Administración dispondrá de un plazo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para tomar la resolución a que se contrae este artículo.

Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el sumario.

Artículo 225: En los sumarios que estuvieren abiertos para la fecha de entrada en vigencia de este Código, los lapsos establecidos en los artículos 148 y 151, comenzarán a contarse a partir de esa fecha de vigencia.

Al respecto se ha pronunciado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en los siguientes términos:

“En virtud de la antes descrito, el sumario administrativo de la Resolución No. D-675, tal como lo disponía el artículo 135 del Código Orgánico Tributario de 1982, fue abierto con el oficio No. 89-123620 de fecha 6 de marzo de 1989, dirigido a la contribuyente y recibido por ella el 27-03-89, consignando el escrito de descargos en fecha 12 de abril de 1989, y como este Código (1982) no establecía lapso alguno para que la Administración Fiscal dictara la respectiva resolución culminatoria del sumario administrativo, el mismo estaba pendiente al momento de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1992.

Advierte la Sala que el Código Orgánico Tributario de 1992, estableció modificaciones en cuanto a los efectos del retardo por parte de la Administración Fiscal, ya que dispuso en su artículo 151 un plazo de un (1) año, luego de formular el escrito de descargos, para notificar al contribuyente de la resolución culminatoria del sumario administrativo. Además, reguló los sumarios pendientes, o sea, los que estaban abiertos a la fecha de su entrada en vigencia, en los siguientes términos:

Artículo 225: En los sumarios que estuvieren abiertos para la fecha de entrada en vigencia de este Código, los lapsos establecidos en los artículos 148 y 151, comenzarán a contarse a partir de esa fecha de vigencia.

Ahora bien, del artículo precedentemente transcrito se concluye, que todo sumario administrativo pendiente o abierto a la fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1992, que fue el 10 de diciembre de 1992, tal como fue reconocido por la extinta Corte Suprema de Justicia, Sala Político Administrativa, en sentencia No. 264 del 15-06-93, se le estableció un lapso de un (1) año para dictar la Resolución Culminatoria, siendo, en consecuencia, la fecha de fenecimiento del referido lapso, el 10 de diciembre de 1993.

El Instituto Nacional de Cooperación Educativa señaló en su escrito de formalización que ese lapso de un año que impuso el artículo 151 eiusdem, debió contarse desde el 15-11-93, momento en el cual concluyó la nueva revisión del sumario ya abierto, de modo que el mismo fenecía el 15-11-94, y como la Resolución fue dictada el 12-01-93 “...apenas habían (Sic) transcurrido ni siquiera dos meses del inicio del lapso fatal...”

Por otro lado, la contribuyente en su escrito de contestación de la apelación explicó que “...el supuesto Informe Fiscal que pretende hacer valer el apelante, es incapaz de iniciar un nuevo procedimiento sumario, pues el mismo no fue notificado debidamente a nuestra representada, y su naturaleza, la cual jamás es claramente definida por el apelante...”

Vistos los argumentos antes planteados la Sala observa lo siguiente:

Del análisis de las actas procesales se evidencia que para la fecha de entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1992, el referido sumario administrativo, el cual culminó con la notificación de la Resolución No. D-675, de fecha 12 de enero de 1994, estaba pendiente, y ello se evidencia ya que fue bajo su imperio cuando el Instituto decidió abrir, en fecha 17-09-93, el lapso probatorio correspondiente, y en virtud de este lapso probatorio abierto, el Instituto acordó una nueva revisión, notificada ésta en fecha 20-10-93, que culminó con la acta denominada “Modificación y/o Ajuste al Acta de Reparo No. 123620” de fecha 20-11-93.

Ahora bien, esta última acta (20-11-93), surgió de los alegatos planteados en el escrito de descargos de fecha 12-04-89 y no, como dice la representación del INCE, de una nueva actuación, y así lo establece la propia Resolución No. D-675 de fecha 12 de enero de 1994, la cual explicó en sus consideraciones lo siguiente “...Culminada la nueva revisión mediante informe fiscal de fecha 15-11-93 se determinó lo siguiente: En relación al alegato del contribuyente de la gravabilidad del bono sustitutivo de jubilación se comprobó (...) Con respecto a su inconformidad con la gravabilidad de la partida utilidades convencionales es improcedente por cuanto...” por lo tanto, ella (el acta de revisión de fecha 15-11-93) no abre un nuevo proceso sino que es parte de uno ya abierto, que se notificó con la apertura del correspondiente Sumario Administrativo en fecha 27-03-89. Así se declara.En consecuencia de lo anterior, al momento en que la recurrente fue notificada de la Resolución No. D-675 en fecha 31-01-94, ya se había cumplido el lapso que señalan los artículos 151 y 225 del Código Orgánico Tributario de 1992 (hasta el 10 de diciembre de 1993) para los sumarios abiertos cuando estaba en vigor el Código Orgánico Tributario de 1982. Así se declara. (Sentencia Sala Político Administrativa, de fecha cinco (05) de febrero del año dos mil tres, Nº 00154.)

Ahora bien, de la norma legal anteriormente señalada así como de la Jurisprudencia de nuestro Tribunal Supremo de Justicia, tenemos como principio de contenido tributario la caducidad del sumario administrativo, en el presente caso se observa que la Administración Tributaria emitió el Acta Fiscal N°HRC-1-1067-006, de fecha 23 de marzo de 1992, en la que se le formularon reparos a la declaración sucesoral de L.E.P..

La Administración Tributaria dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo en fecha 09 de febrero de 1993, siendo notificada a la representación de la Sucesión el 18 de marzo de 1997, como se evidencia en el folio veinte (20) del expediente judicial.

Siguiendo con la idea, el día 10 de diciembre de 1992, comenzó a regir el Código Orgánico Tributario reformado, que introdujo la norma donde se consagra la caducidad del sumario administrativo, de lo cual se trató con anterioridad, y desde esa fecha hasta el año siguiente en el mismo día, 10 de diciembre de 1993, transcurrió el año pautado en el citado artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1992, y por ello, el sumario que se abrió o inició con el Acta Fiscal de reparo número HRC-1-1067-006, de fecha 23 de marzo de 1992, y concluyó con la Resolución Culminatoria del Sumario N° HRC-1-1620-000190, de fecha 09 de febrero de 1993, validamente notificada el 18 de marzo de 1997, cuando ya había caducado el sumario administrativo, en virtud de lo estatuido en el ya citado artículo 151 del Código Orgánico Tributario reformado en 1992. Y así se declara.

Como consecuencia de lo anterior, es inoficioso entrar a analizar los demás alegatos expuestos por la representación judicial de la recurrente. Y así se decide.

Finalmente pasa esta juzgadora a a.l.p.d. la figura de la condenatoria en costas procesales de la parte perdidosa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

El vigente Código Orgánico Tributario regula el régimen de la condenatoria en costas. En efecto, dispone el artículo 327 del mencionado texto legal:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en reciente fallo señala que, en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

En el caso sub examine se observa, que la Administración Tributaria fue vencida totalmente, razón por la cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la condena en costas procesales. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declarar CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por los abogados J.J.P.P. y M.A.V., titulares de las cédulas de identidad Nros. 1.524.527 y 6.918.310, respectivamente, e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 6.875 y 45.347, respectivamente, actuando en representación de la SUCESIÓN L.E.P..

En consecuencia:

i) Se anula, la Resolución N° HRC-1-1620-001190, de fecha 09 de febrero de 1993, dictada por la Administración de Hacienda Región Capital.

ii) Se condena en costas procesales a la Administración Tributaria, en un cinco por ciento (5%) del monto del acto administrativo recurrido.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como a los representantes de la SUCESIÓN L.E.P., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 02 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de mayo de dos mil nueve (2009).

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.E.S.,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy veintiocho (28) de mayo de dos mil nueve (2009), siendo las tres de la tarde (3:00 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO ANTIGUO: 982

ASUNTO NUEVO: AF47-U-1995-0000133

LMCB/jlgr.