Decisión nº 1523 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Agosto de 2012

Mediante P.A. N° GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1221 de fecha cinco (5) de Mayo de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, se autorizó a la funcionaria M.N., titular de la cédula de identidad N° 8.619.972 con el cargo de Profesional Tributario, para que verificase el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de la contribuyente “TALLERES HORNO APURE, S.A.”, referentes a la Declaración y Pago de los Tributos, así como los previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias; relativos a la Ley del Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, la Resolución del Ministerio de Finanzas N° 320 de fecha veintiocho (28) de Diciembre de 1999, la P.A. N° 1677 de fecha catorce (14) de Marzo de 2003, correspondientes a los períodos impositivos comprendidos desde Octubre 2007 hasta Marzo 2008, así como también los correspondientes al día de la verificación, con el objeto de detectar y sancionar los ilícitos fiscales cometidos.

Como consecuencia de la Verificación practicada, la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLL/DF/1221/2008-01186 de fecha veintinueve (29) de Julio de 2008, mediante la cual impuso a la contribuyente Multa por la cantidad de 50 Unidades Tributarias, en virtud a que el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado no cumple con los requisitos por contravenir lo establecido en el artículo de la Ley que rige la materia y artículos 70, 72, 76, 77 y 78 de su Reglamento, para el período de imposición Marzo 2008, siendo sancionada en atención al artículo 102, numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole, según se desprende del Acta Fiscal levantada como resultado de la P.A. N° 2.542 de fecha seis (6) de Septiembre de 2005, liquidándose en consecuencia la Planilla N° 021001225001285 de fecha catorce (14) de Octubre de 2008, emanada de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, por monto de 50 Unidades Tributarias equivalentes para la época a Bs. 2.300,00.

No estando conforme con tal decisión, la recurrente ejerció en su contra Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario, siendo declarado Sin Lugar el mencionado Recurso Jerárquico mediante Resolución N° GRLL-DJT-RJ-2009-SL-000047 de fecha dieciséis (16) de Abril de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del SENIAT, ordenando la emisión de una nueva Planilla de Liquidación por la diferencia del valor de la Unidad Tributaria, lo cual se materializó en fecha diecinueve (19) de Mayo de 2009 al librar la Planilla N° 021001262000054 por monto de Bs. 450,00.

Alega la contribuyente en su escrito recursivo que, tanto del Acta de Requerimiento, Acta de Verificación Inmediata y Acta de Recepción, se puede evidenciar que cumple a cabalidad con cada una de las exigencias y obligaciones tributarias que le fueron requeridas, a excepción del cumplimiento de los deberes formales para los Libros Contables, pues la Fiscal actuante observó en cuanto a éstos que la empresa lleva la información contable de compra-venta, de la Casa Matriz de forma separada de la Sucursal, lo que a modo de ver de la recurrente no está expresamente prohibido en la normativa contable aplicable, ni mercantil, ni tributaria; no obstante sostiene haber sido sancionada por tal motivo, sin que la Administración Tributaria señalase en la Resolución de Imposición de Sanción, la base legal que fundamenta tal incumplimiento, no obstante haber destacado la recurrente que sólo efectuaba una declaración.

Que conforme al tercer aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, está permitido llevar Libros Contables de sucursales, separados de la casa matriz sin que se especifique la necesidad de una autorización previa del ente tributario; y que conforme al artículo 77 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no se expresa ni directa ni tácitamente que se amerite autorización de la administración tributaria para efectuar asientos separados, no obstante, a su decir si deja en claro que es factible emplear y efectuar los asientos de manera separada, ya que se trata de una serie distinta de talonarios según pretende probar con las copias de las facturas anexadas a su escrito recursivo.

En base a lo anterior la contribuyente concluye que no ha incumplido con las normas exigidas por el Código Orgánico Tributario en cuanto a los deberes formales, ni ha infringido otras normas como las del Impuesto al Valor Agregado; al igual que destaca jamás haber sido advertida en otras fiscalizaciones de tal situación; solicitando finalmente que en todo caso la sanción se atenga al principio de legalidad, proporcionalidad y graduación de la pena.

- II -

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar si proceden o no los vicios de inmotivación, ilegalidad, proporcionalidad y graduación de la pena impuesta, denunciados por la contribuyente.

En este sentido, refiriéndonos a la inmotivación alegada, este Juzgado observa que los actos administrativos, como instrumentos jurídicos, son mecanismos de expresión de la voluntad administrativa, los cuales poseen como característica fundamental la sumisión a requisitos legales para su validez y eficacia. A tal efecto, dispone el artículo 18, numeral 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, lo siguiente:

Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

(…)

5.- Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes

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De la norma transcrita se infiere el requisito de la motivación, entendiéndose por tal, la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto. Por lo tanto, resulta indispensable que los proveimientos administrativos de carácter particular estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o aquéllos a los cuales exonere una disposición legal.

La motivación viene a instituirse como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia (entre otras, sentencia emanada de la Sala Político Administrativa N° 00806 de 9 de Julio de 2008), en que los actos que la Administración emita deberán expresar, en cada caso, el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el contribuyente pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron la decisión administrativa, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.

No hay incumplimiento del requisito de la motivación, cuando el acto no contenga dentro del texto que lo concreta, una exposición analítica que exprese los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues un acto administrativo puede considerarse motivado cuando ha sido dictado con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente, considerado en forma íntegra y formado en función del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos, y en este caso es mas que evidente que la información vino suministrada de la propia contribuyente la cual suministró los Libros de Ventas de la Casa Matriz y las Sucursales, correspondientes a los meses Octubre 2007 hasta Marzo 2008, según se desprende del punto N° 5 del Acta de Recepción N° GRTI/RLL/DF/VDF/2008/1221-01 y de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLL/DF/1221/2008-01186.

En efecto, sólo cabe el vicio de inmotivación de los actos administrativos y su consiguiente nulidad, cuando dicho acto no contiene, aunque sea resumidamente, los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando a pesar de la escueta motivación, ciertamente permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

De tal manera, que el objetivo de la motivación es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los contribuyentes el ejercicio del derecho a la defensa.

Circunscribiéndonos al caso de autos, consta que la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLL/DF/1221/2008-01186 de fecha veintinueve (29) de Julio de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, en su fundamentación señaló:

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo(s) 56 de la (del) LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76, 77 Y 78 DE SU REGLAMENTO, correspondiente al (a los) ejercicio(s) o (los) periodo(s) comprendido(s) entre 01/03/2008 y 31/03/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de Multa en la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias equivalente a dos mil trescientos Bolívares (Bs. 2.300,00), por cuanto se trata de la Segunda infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta(s) Fiscal(es) levantadas como resultado de la(s) Providencia(s) Administrativa(s) N°: 2542 DE FECHA 06/09/2005

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Lo anterior fue ratificado por la Resolución impugnada N° GRLL-DJT-RJ-2009-SL-000047 de fecha dieciséis (16) de Abril de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del SENIAT. Fácilmente se puede evidenciar que la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente “TALLERES HORNO APURE, S.A.”, por contravención de lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, estima este Tribunal, al no llevar el Libro de Ventas en la forma debida, conforme las normas legales y reglamentarias que rigen la materia y los principios de contabilidad generalmente aceptados, pues la obligación de los contribuyente de llevar los libros, establecida en el mencionado artículo 56, no se agota con el simple llevado de los mismos, sino que tal deber formal deberá cumplirse, entre otras cosas, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

En el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado se deben registrar cronológicamente y sin atrasos las operaciones con otros contribuyentes o no contribuyentes (Artículo 71 del Reglamento de la Ley que rige la materia).

Al final de cada mes tanto en el libro de compras como en el de ventas se debe hacer un resumen del respectivo período de imposición, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios. Estos resúmenes (el de compras y el de ventas) deberán coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Finanzas para la declaración y pago mensual del impuesto, conforme lo prevé el artículo 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, señalado en la fundamentación de la Resolución de imposición de Sanción.

Así, debemos destacar que conforme los dispone el artículo 70 del mencionado Reglamento, los contribuyentes del impuesto además de los Libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un Libro de Compras y otro de Ventas, por lo que en principio el Libro en cada caso será uno (1) solo.

El término sucursal, ha sido definido “…como una dependencia, un desprendimiento de la sociedad matriz extranjera, con capacidad para realizar actos comerciales, pero que carece de ‘personalidad jurídica’, ya que no es un centro diferenciado de imputación de derechos y obligaciones. Por el contrario, sus actos son imputados a la sociedad matriz.” Villegas, C.G., Derecho de las Sociedades Comerciales, Abeledo - Perrot, Buenos Aires, p. 5.

Igualmente se entiende por sucursal el: “Establecimiento mercantil o industrial que depende de otro, llamado central o principal, cuyo nombre reproduce, ya esté situado en distinta población o en barrio distinto de una ciudad importante (…)” y en el Diccionario de Derecho Usual se señala que: “las sucursales mantienen la unidad de firma social, no poseen capital propio ni responsabilidad separada aunque puedan gozar de relativa independencia dentro de la estructura interna de la institución” M.O., “Diccionario de Ciencias Jurídicas Políticas y Sociales”, Editorial Heliasta. p. 728.

En tal sentido cabe señalar, que la sucursal no posee personalidad jurídica, por cuanto ella constituye una extensión de la personalidad jurídica de la sociedad de la cual forma parte, razón por la cual, cuando el artículo 71 del referido Reglamento alude a que “los libros de compras y de ventas deben mantenerse permanentemente en el establecimiento del contribuyente”, el término “establecimiento” se refiere, a la sociedad mercantil que posee personalidad jurídica propia, siendo la oficina o lugar donde ella estableció su domicilio fiscal, su sede principal (casa Matriz), y por ende, es allí donde deben reposar el Libro de Ventas y de Compras, los cuales deberán relacionar todas las operaciones llevadas a cabo por dicha sociedad.

Así, el artículo 74 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado dispone que:

La Administración Tributaria podrá establecer un modelo único, así como los medios y sistemas en que deben llevarse los Libros de Compras y de Ventas. De igual manera, podrá exigir que determinados tipos o categorías de contribuyentes lleven libros y registros especiales por su actividad económica, por la casa matriz y por cada una de sus sucursales o establecimientos.

Por consiguiente interpreta este Juzgado, que la regla general es que los contribuyentes lleven un (1) solo Libro de Ventas, y sólo por vía de excepción si la Administración Tributaria lo considera conveniente, podrá exigir que determinados tipos o categoría de contribuyentes lleven Libros de Ventas por la casa matriz y por cada una de sus Sucursales, lo cual no es lo que ocurre en el caso de autos, pues cabe advertir que ya en un procedimiento anterior como resultado de la P.A. N° 2542 de fecha seis (6) de Septiembre de 2005, la contribuyente había cometido la misma infracción, lo cual no fue desvirtuado en estrados.

La propia contribuyente en su escrito recursivo reconoce que presenta una sola declaración, la misma es producto de consolidar la actividad de la casa matriz y las sucursales, por consiguiente, al llevar un Libro de Ventas por la casa matriz y un Libro de Ventas por cada sucursal sin haberlo así requerido la Administración, la recurrente contraviene lo dispuesto no solo en el artículo 70, sino también lo previsto en el artículo 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, puesto que el resumen que debe hacerse al final de cada mes tanto del libro de compras como el de ventas, que deberá coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Finanzas para la declaración y pago mensual del impuesto, es uno solo (para el Libro de Compras y para el Libro de Ventas), puesto que si no se consolidan en un solo Libro lo que se obtiene son resúmenes parciales, de la casa matriz y de cada sucursal, lo cual contraviene la regla general antes mencionada, pues las mismas no declaran el impuesto por separado; en razón de lo cual este Tribunal desecha por infundados los vicios de inmotivación e ilegalidad de la sanción impuesta a la recurrente. Así se declara.

Finalmente por lo que respecta a la proporcionalidad y graduación de la sanción, se observa que esta fue impuesta en base a lo previsto en el artículo 102, numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, que establece una multa de 25 Unidades Tributarias a quien haya incurrido en el ilícito antes descrito, no obstante, por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole, según se desprende del Acta Fiscal levantada como resultado de la P.A. N° 2.542 de fecha seis (6) de Septiembre de 2005, y así reseñado en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLL/DF/1221/2008-01186 de fecha veintinueve (29) de Julio de 2008, la misma fue incrementada en 25 Unidades Tributarias, razón por la cual la sanción impuesta por la cantidad de 50 Unidades Tributarias se encuentra de un todo ajustada a derecho, debiéndose destacar que la misma deberá ser cancelada utilizando el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, conforme disposición expresa contenida en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

- III -

DECISIÓN

Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Area Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha veintitrés (23) de Diciembre de 2008, por la ciudadana Niccia Delgado de Baldinelli, ya identificada, actuando en su carácter de Apoderada Judicial del ciudadano D.A.B., igualmente ya identificado, quien se desempeña como Administrador-Gerente de la contribuyente “TALLERES HORNO APURE, S.A.”, contra la Resolución N° GRLL-DJT-RJ-2009-SL-000047 de fecha dieciséis (16) de Abril de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del SENIAT, mediante la cual se declaró Sin Lugar dicho Recurso Jerárquico ejercido contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI/RLL/DF-1221-2008-01186 de fecha veintinueve (29) de Julio de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del SENIAT, y su correlativa Planilla de Liquidación Nº 0201001225001285 de fecha catorce (14) de Octubre de 2008, por la cantidad de cincuenta (50) Unidades Tributarias en concepto de Multa equivalentes para la época a Bs. 2.300,00, liquidándose en fecha diecinueve (19) de Mayo de 2009 la Planilla de Liquidación Nº 021001262000054 por monto de Bs. 450,00 por la diferencia en el nuevo valor de la Unidad Tributaria, tal como se demuestra a continuación:

Incumplimiento Multa (U.T.) Valor (U.T.) Multa (U.T.) actual Multa (U.T.) actual Diferencia de Bs. Planilla a emitir por variación de la U.T.

Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado (IVA) (Marzo 2008) 50 U.T.

Numeral 2, Segundo Aparte, Artículo 102 COT. 55,00 2.750,00 2.300,00 450,00

debiéndose destacar que la sanción impuesta deberá ser cancelada utilizando el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago, conforme disposición expresa contenida en el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia queda firme el acto administrativo impugnado.

- IV -

C O S T A S

Dispone el artículo 327 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá de diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando, a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en el que el juicio esté paralizado.

Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de las costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

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Así pues, declarado Sin Lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente “TALLERES HORNO APURE, S.A.”, este Tribunal actuando de conformidad con el artículo precedente impone en el presente juicio a la recurrente, del pago de las Costas Procesales, calculadas en el diez por ciento (10%) de la cuantía del presente recurso. Así se declara.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República.

Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de Agosto de dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

G.A.F.R.. La Secretaria,

A.O.D.A.F..

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las nueve y diecisiete minutos de la mañana (9:17 a.m.).---------La Secretaria,

A.O.D.A.F..

ASUNTO: AP41-U-2011-000381.

GAFR.-