Sentencia nº 01141 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 5 de Agosto de 2009

MAGISTRADA PONENTE: EVELYN MARRERO ORTÍZ

EXP N° 2009-0334

Mediante Oficio N° 7674 de fecha 22 de abril de 2009 el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa copia certificada del expediente N° AP41-U-2007-000380 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo del recurso de apelación interpuesto el 09 de diciembre de 2008 por el abogado Tenynnson Villegas Ferrada, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 110.183, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil CORPORACIÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A. (VENEVISIÓN), inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 07 de julio de 1960, bajo el N° 43, Tomo 21-A; representación que se evidencia en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 14 de mayo de 2009, bajo el N° 26, Tomo 45 de los Libros de Autenticaciones llevados por la referida Notaría; contra la sentencia interlocutoria dictada por el Tribunal remitente en fecha 1° de diciembre de 2008.

El aludido fallo declaró inadmisible la prueba de “Testigo Experto” e indicó con respecto a la prueba “documental (Carta de Informe Contable)” y “al mérito favorable de los autos”, que su apreciación se efectuaría en la sentencia definitiva. Dichas pruebas fueron promovidas por la representación judicial de la mencionada sociedad de comercio, dentro del juicio contencioso tributario por ella seguido contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, distinguida con letras y números GCE-SA-R-2007-023 del 30 de marzo de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar por concepto de diferencia de impuesto sobre la renta, multa e intereses moratorios, la cantidad total de Trescientos Treinta y Ocho Millones Cuatrocientos Cuarenta y Un Mil Setecientos Dieciséis Bolívares (Bs. 338.441.716,00), ahora expresada en Trescientos Treinta y Ocho Mil Cuatrocientos Cuarenta y Un Bolívares con Setenta y Dos Céntimos (Bs. 338.441,72), correspondientes al ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2002.

Por auto del 11 de febrero de 2009, la apelación se oyó en ambos efectos y se remitió a esta Sala copia certificada del precitado expediente.

El 28 de abril de 2009 se dio cuenta en Sala, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar la apelación.

En fecha 19 de mayo de 2009 la abogada C.C.O.D., inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 96.028, actuando con el carácter de apoderada judicial de la empresa recurrente, según consta en documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 14 de mayo de 2009, bajo el N° 26, Tomo 45 de los Libros de Autenticaciones llevados por la referida Notaría, consignó escrito de fundamentación de la apelación.

El 02 de junio de 2009 la abogada A.S.R., inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 26.507, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, tal como se evidencia en documento poder autenticado ante la Notaría Pública Vigésimo Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital el 08 de abril de 2008, inserto bajo el N° 18, Tomo 18 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, dio contestación al escrito de fundamentación presentado por la contribuyente en fecha 19 de mayo de 2009.

Realizado el estudio del expediente pasa la Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I

DE LA SENTENCIA APELADA

Mediante sentencia interlocutoria de fecha 1° de diciembre de 2008, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró inadmisible la prueba de “Testigo Experto” e indicó en cuanto a la prueba “documental (Carta de Informe Contable)” y “al mérito favorable de los autos” que su apreciación se efectuaría en la sentencia definitiva; instrumentales éstas que fueron promovidos por el apoderado judicial de la sociedad de comercio Corporación Venezolana de Televisión, C.A. (VENEVISIÓN). Dicho fallo estableció lo siguiente:

(…) En primer lugar la recurrente promueve su testigo experto con base a normas relacionadas con el procedimiento administrativo, cuando invoca los artículos 189 y 58 del Código Orgánico Tributario y de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, los cuales no son aplicables a los procedimientos judiciales siendo que el Recurso Contencioso Tributario, tiene normas que permiten la libertad probatoria.

(…)

En segundo lugar, igualmente se promueve la prueba de testigo experto con base al artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, norma esta que señala:

´Artículo 431.-Los documentos privados emanados de terceros que no son parte en el juicio ni causantes de las mismas, deberán ser ratificados por el tercero mediante la prueba testimonial´.

Ahora bien, nada señala la promovente sobre el documento sobre el cual deba ratificar mediante prueba testimonial, y en dado caso que se refiriese (sic) al emanado de la firma Emst & Young Global (Mendoza, Delgado Labrador & Asociados), dicho documento emana de un tercero distinto a su persona, por lo que no están dados los supuestos de la norma, esto es no existe un documento que haya emanado de su persona para que sea objeto de reconocimiento.

En tercer lugar, la Ley Orgánica sobre Sustancias Estupefacientes y Psicotrópicas, se encuentra derogada por la Ley Orgánica contra el Tráfico ilícito y el Consumo de Sustancias Estupefacientes y Psicotrópicas, la cual no plantea el llamado testigo calificado, igualmente en lo que se refiere a la parte procedimental fue derogada por el Código Orgánico Procesal Penal, lo cual quiere decir que ninguna de las normas esgrimidas por la parte promovente sirven de sustento legal a la prueba.

(…)

De lo transcrito se evidencia que la prueba de testigo experto o calificado puede utilizarse conforme al Código Orgánico Procesal Penal a los fines de ilustrar aspectos técnicos a los jueces en determinadas materias, sin embargo, en materia de retenciones aun en los supuestos de compensación y dación en pago, así como al deducibilidad de las pérdidas sufridas en las operaciones de cesión de crédito, no son los Contadores Públicos los llamados a interpretar los requisitos o su procedencia, ello obedece a un análisis legal con base a un silogismo y cuya apreciación fáctica puede someterse a un análisis de tipo contable, lo cual correspondería a una experticia contable, a los fines de traer al proceso aspectos de tipo técnico o fáctico, más un experto no pude ilustrar al Tribunal sobre puntos objetos de análisis jurídico.

Por lo tanto es procedente la oposición hecha por la representación fiscal sobre este particular, por lo que este Tribunal debe señalar que esta prueba es impertinente y en consecuencia INADMISIBLE.

Con respecto a los anexos acompañados durante la fase de Sumario Administrativo como la Carta Informe Contable y la Prueba de Testigo Experto o Perito, este Tribunal no tiene a la vista tales documentos, por lo que no puede realizar un análisis sobre (sic) admisibilidad, sino considerar que los apreciará una vez que consten en autos al ser consignados en el expediente administrativo en la definitiva.

Igualmente se informa que el Tribunal apreciará el mérito favorable que se desprenda de autos conforme a lo alegado y probado, en la sentencia definitiva (…)

. (sic)

II

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En fecha 19 de mayo de 2009 la abogada C.C.O.D., antes identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial de la empresa promovente, consignó un escrito de alegatos de la apelación interpuesta, en el que argumenta las razones de hecho y de derecho que se expresan a continuación:

Respecto a la inadmisibilidad de la prueba de “Testigo-Experto o Testigo Perito” declarada por el Tribunal a quo, alega que su inadmisión sólo procedía por razones de “manifiesta” ilegalidad pero no por impertinencia de la misma, toda vez que al momento de su promoción no podía el Juez de instancia determinar la conducencia de dicha prueba, pues no había recibido la declaración del testigo.

Asimismo, señala que en los términos y condiciones en que su representada promovió la aludida prueba, no se justifica la inadmisión determinada por el Tribunal a quo, por cuanto a éste correspondía valorarla y apreciarla en la etapa de sentencia.

Por último, arguye que “se traduciría en una violación al derecho de la defensa, al derecho a la prueba y al derecho a la tutela efectiva, la conducta del juzgador de negar la admisión de la prueba, cuando no existan razones de legalidad para su admisión”.

III

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

Mediante escrito de fecha 02 de junio de 2009 la representación fiscal, dio contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la apoderada judicial de la sociedad mercantil recurrente, en los siguientes términos:

Respecto a la oposición que hiciera la apoderada judicial del Fisco Nacional a la prueba de “Testigo Experto”, expone que la aludida prueba resulta impertinente e inconducente para demostrar la procedencia de las objeciones realizadas por la Administración Tributaria; toda vez que de acuerdo a la doctrina patria, el objeto de la misma versa sobre los hechos y no sobre el derecho o conceptos que impliquen la elaboración intelectual.

En este sentido, arguye que la promoción de un testigo experto que posee conocimientos en materia contable, estaría en todo caso limitada a emitir su opinión técnica sobre si el procedimiento contable y registros de contabilidad llevados por la contribuyente son correctos y si se ajustan a los principios de contabilidad generalmente aceptados, pero no sobre la interpretación de normas jurídicas.

Señala, que la prueba de “Testigo-Experto” promovida por la contribuyente resulta impertinente e inconducente, toda vez que con ella se estaría solicitando a un tercero que declare sobre aspectos de derecho que sólo le compete a los jueces en su labor de interpretación de las normas, pues la empresa promovente lo que pretende demostrar con dicha prueba es la “procedencia de la retención en los supuestos de operación de compensación y dación en pago y la deducibilidad de las pérdidas sufridas en las operaciones de cesión de crédito”.

Finalmente, solicita a esta Sala que declare sin lugar la apelación ejercida por la representación judicial de la empresa contribuyente y, en consecuencia, confirme en todas sus partes la sentencia interlocutoria dictada por el Tribunal a quo.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia interlocutoria apelada, así como de las objeciones formuladas por la representación judicial del Fisco Nacional, y las defensas opuestas por el apoderado judicial de la sociedad de comercio contribuyente, la controversia planteada se circunscribe a decidir acerca de la juridicidad de la decisión proferida por el Tribunal a quo, en lo atinente a la inadmisión de la prueba de “Testigo Experto”.

Delimitada así la litis, la Sala pasa a decidir en base a las siguientes consideraciones:

Precisada la materia objeto de debate, esta Alzada considera pertinente en primer lugar ratificar el criterio jurisprudencial atinente al régimen legal aplicable de las pruebas en el ordenamiento jurídico venezolano, sostenido en forma pacífica en las siguientes sentencias: N° 2.189 de fecha 14-11-2000, caso: Petrozuata, C.A., N° 968 de fecha 16-07-2002, caso: Interplanconsult, S.A.C.A., N° 760 de fecha 27-05-2003, caso: Tiendas Karamba V. C.A. y la N° 1.114 de fecha 04-05-2006, caso: Etiquetas Artiflex, C.A., donde se estableció lo siguiente:

(…) Conforme a las consideraciones precedentes, entiende la Sala que la providencia interlocutoria a través de la cual el Juez se pronuncie sobre la admisión de las pruebas promovidas, será el resultado de su juicio analítico respecto de las condiciones de admisibilidad que han de reunir las pruebas que fueran promovidas, es decir, de las reglas de admisión de los medios de pruebas contemplados en el Código de Procedimiento Civil y aceptados por el Código Orgánico Tributario, en principio atinentes a su legalidad y a su pertinencia; ello porque sólo será en la sentencia definitiva cuando el Juez de la causa pueda apreciar, al valorar la prueba y al establecer los hechos objeto del medio enunciado, si su resultado incide o no en la decisión que ha de dictar respecto de la legalidad del acto impugnado.

Así las cosas, una vez se analice la prueba promovida, sólo resta al juzgador declarar su legalidad y pertinencia y, en consecuencia, habrá de admitirla, salvo que se trate de una prueba que aparezca manifiestamente contraria al ordenamiento jurídico, o cuando el hecho que se pretende probar con el medio respectivo no guarde relación alguna con el hecho debatido, ante cuyos supuestos tendría que ser declarada como ilegal o impertinente y, por tanto, inadmitirla. Luego entonces, es lógico concluir que la regla es la admisión y que la negativa sólo puede acordarse en casos excepcionales y muy claros de manifiesta ilegalidad e impertinencia, premisa que resulta aplicable a los procesos contencioso tributarios (…)

.

Asimismo, en cuanto a la conducencia de los medios probatorios, esta Sala Político-Administrativa ha sostenido en la sentencia N° 760 de fecha 27de mayo de 2003, caso: Tiendas Karamba V. C.A.), lo siguiente:

“(…) Además, observa esta alzada que dichas reglas de admisión también exigen del Juez el análisis de la conducencia del medio de prueba propuesto, es decir, su idoneidad como medio capaz de trasladar al proceso hechos que sean conducentes a la demostración de las pretensiones del promovente (…)”.

Conforme a las citas jurisprudenciales precedentemente transcritas, esta M.I. mantiene su criterio en cuanto a la libertad de los medios de pruebas y rechaza cualquier intención o tendencia restrictiva sobre la admisibilidad del medio probatorio que hayan seleccionado las partes, para ejercer la mejor defensa de sus derechos e intereses con excepción de aquéllos legalmente prohibidos, o que no resulten pertinentes para la demostración de sus pretensiones.

Siguiendo tales premisas, corresponde al juez de mérito declarar la legalidad y pertinencia de la prueba promovida, una vez realizado el juicio analítico que le corresponde respecto a las condiciones exigidas para la admisibilidad del medio probatorio escogido por las partes, atendiendo a lo dispuesto en las normas que regulan las reglas de admisión de las pruebas, contenidas tanto en el Código de Procedimiento Civil como en el Código Orgánico Tributario; y será en la sentencia definitiva cuando el juez de la causa, como resultado del juicio de valor que debe realizar sobre la prueba promovida, determine la incidencia de la misma sobre la decisión que habrá de dictar en cuanto a la legalidad del acto impugnado.

En el presente caso se advierte que la representación judicial de la sociedad de comercio contribuyente, apeló la sentencia interlocutoria dictada en fecha 1° de diciembre de 2008 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en el cual se declaró inadmisible la prueba “Testigo Experto” promovida por la mencionada empresa en fecha 17 de noviembre de 2008.

Precisado lo anterior, la Sala observa que por no haber sido controvertidos en la apelación los pronunciamientos proferidos por el Tribunal a quo relativos a la prueba “documental (Carta de Informe Contable)” y “al mérito favorable de los autos”; éstos quedan firmes y se pasa analizar el medio probatorio atinente al Testigo Experto promovido por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Corporación Venezolana de Televisión, C.A. (VENEVISIÓN) que sí fue objeto de apelación en el presente caso. Al respecto, se observa:

1. - Testigo Experto.

   El apoderado judicial de la sociedad mercantil apelante promovió la mencionada prueba ante el Tribunal de instancia en los siguientes términos:

   “(…) Como una ratificación a los hechos y las afirmaciones realizadas por VENEVISIÓN tanto en la fase de Sumario Administrativo, así como en el presente recurso contencioso tributario, se promueve formalmente, y en conformidad con lo previsto en los artículos 189, 58, 431 y 145 del Código Orgánico Tributario, Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Código de Procedimiento Civil y Ley Orgánica sobre Sustancias Estupefaciente y Psicotrópicas, respectivamente, al ciudadano M.Á.H., quien es venezolano, mayor de edad, de profesión Contador Público, titular de la Cédula de Identidad N° V-6.303.933, a fin, que, como profesional imparcial e independiente que es, y especialista en la materia contable y tributaria, opine y aporte a este proceso a través de las respectivas preguntas que oportunamente le serán formuladas, sus conocimientos técnicos en relación a la procedencia y pertinencia de las objeciones fiscales realizadas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo objeto de este recurso, concretamente, aquéllas referidas a la procedencia de la retención en los supuestos de operación de compensación y dación en pago y la deducibilidad de las pérdidas sufridas en las operaciones de cesión de crédito (…)”.

   Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional se opuso a la prueba de “Testigo Experto o Perito Testigo” promovida por la contribuyente, por resultar ésta -a su entender- “impertinente e inconducente”, toda vez que con ella se estaría solicitando a un tercero que declare sobre aspectos de derecho que sólo le competen a los jueces en su labor de interpretación de las normas, pues la empresa promovente lo que pretende demostrar con dicha prueba, es la “procedencia de la retención en los supuestos de operación de compensación y dación en pago y la deducibilidad de las pérdidas sufridas en las operaciones de cesión de crédito”.

   Respecto a dicho medio probatorio, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia interlocutoria de fecha 1° de diciembre de 2008, declaró inadmisible la prueba de “Testigo Experto” promovida por el apoderado judicial de la sociedad de comercio Corporación Venezolana de Televisión, C.A. (VENEVISIÓN), y procedente la oposición formulada por la representante judicial del Fisco Nacional.

   Ahora bien, pudo esta Sala advertir que la señalada prueba fue promovida en la persona de Á.H., a fin de que éste “como profesional imparcial e independiente que es” y especialista en la materia contable y tributaria, a través de las respectivas preguntas que oportunamente le serían formuladas, aporte al proceso sus conocimientos técnicos, en relación a la procedencia de las objeciones fiscales realizadas a la contribuyente en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

   De esta manera, en los términos como fue propuesta dicha prueba se observa que el objeto de la misma era demostrar por parte de la sociedad mercantil recurrente, la procedencia de la retención en los rubros de operación de compensación y dación en pago, así como la deducibilidad de las pérdidas sufridas en las operaciones de cesión de crédito. En tal sentido, juzga esta M.I., que la referida prueba pretende traer a los autos elementos que guardan relación con los hechos debatidos, no pudiendo considerarse en principio, “impertinente e inconducente”, tal y como fue alegado por la representación fiscal y decidido erróneamente por el Tribunal a quo.

   Asimismo, advierte esta Sala que tampoco se evidencia su manifiesta ilegalidad, razón por la cual conforme al criterio reiterado relativo a la libertad de los medios probatorios, dicha prueba resulta admisible en el entendido que su valoración se encuentra sujeta al mérito que le otorgue el Juez de instancia al momento de dictar su sentencia definitiva en la presente causa. Así se declara.

   Sobre la base de las consideraciones precedentemente realizadas, esta Alzada declara con lugar la apelación interpuesta por el apoderado judicial de la empresa recurrente, contra la sentencia interlocutoria dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 1° de diciembre de 2008, mediante la cual declaró inadmisible la prueba “Testigo Experto” promovida por la sociedad de comercio Corporación Venezolana de Televisión, C.A. (VENEVISIÓN). En consecuencia, se revoca de la mencionada sentencia el pronunciamiento atinente al aludido medio probatorio y se ordena al Tribunal de la causa su evacuación. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial de la sociedad mercantil CORPORACIÓN VENEZOLANA DE TELEVISIÓN, C.A. (VENEVISIÓN), contra la sentencia interlocutoria de fecha 1° diciembre de 2008, dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; en consecuencia, se REVOCA de dicho fallo el pronunciamiento atinente a la prueba de “Testigo Experto” promovida por la representación judicial de la mencionada empresa, la cual se ADMITE y se ORDENA al Tribunal a quo evacuar el referido medio probatorio.

2. - FIRME por no haber sido objeto de la apelación los pronunciamientos proferidos por el Tribunal a quo referentes a la prueba “documental (Carta de Informe Contable”) y “al mérito favorable de los autos”.

   Se CONDENA EN COSTAS al Fisco Nacional, en el uno por ciento (1%) de la cuantía del presente recurso conforme a lo previsto en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, aplicable supletoriamente por mandato de lo contemplado en el artículo 332 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de agosto del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   La Presidenta - Ponente

   EVELYN MARRERO ORTÍZ

   La Vicepresidenta

   Y.J.G.

   Los Magistrados,

   L.I. ZERPA

   HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

   E.G.R.

   La Secretaria,

   S.Y.G.

   En cinco (05) de agosto del año dos mil nueve, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01141.

   La Secretaria,

   S.Y.G.