Decisión nº 1300 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 19 de Noviembre de 2009

EXPEDIENTE N° 814 SENTENCIA N° 1300

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, diecinueve (19) de noviembre del dos mil nueve (2009)

199º y 150º

ASUNTO: AF46-U-1994-000016

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en fecha dos (02) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994), por los ciudadanos J.G.B.Y. y PETRICA L.O., abogados en ejercicio, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 2.148.12. y 1.449.136 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 30.339 y 5.505 respectivamente, quienes actúan en su carácter de apoderados judiciales de M.P.T.D.M. y M.G.M.T., venezolanas, mayores de edad y titulares de la cédulas de identidad Nos. 3.247.854 y 6.076.867 respectivamente, contra el Reparo formulado por la Dirección de Fiscalización y Examen de Ingresos de la Dirección General de Control de la Administración Central de la Contraloría General de la República N° DGAC-4-2-3-42, de fecha dieciséis (16) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), por un monto de NUEVE MIL CUATROCIENTOS DIEZ BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs.F. 9.410,90) (9.410.885,00), por concepto de Impuesto y Multa sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C..

En fecha doce (12) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital (DISTRIBUIDOR), le asignó el conocimiento de la presente causa a este Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital siendo recibido por Secretaría en la misma fecha, (folio 131).

Por auto de este Tribunal en fecha dieciocho (18) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994), se le dio entrada al recurso interpuesto, ordenándose notificar a las partes que comprenden la presente relación jurídico tributaria, (Folios 132 al 136).

En fecha once (11) de noviembre de mil novecientos noventa y seis (1996), el alguacil de este Tribunal consignó la boleta de notificación correspondiente al ciudadano Procurador General de la República (folio 25), así mismo se deja constancia que en fecha cuatro (04) de marzo de mil novecientos noventa y ocho (1998) fue consignado cartel de notificación de la contribuyente, visto que fue imposible notificarlo por encontrarse el inmueble donde cumplía funciones desalojado, (folio 59).

Mediante Sentencia Interlocutoria S/N, de fecha dos (02) de marzo de mil novecientos noventa y cuatro (1994), este Tribunal admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, tramitándose de conformidad con lo establecido en el Código Orgánico Tributario (Folio 308).

En fecha siete (07) de marzo de mil novecientos noventa y cuatro (1994), se dictó auto abriendo la causa a pruebas, (Folio 309).

En fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y cuatro (1994), este Tribunal declaró vencido el lapso de evacuación de pruebas, (Folio 310).

En fecha veintiocho (28) de junio de mil novecientos noventa y cuatro (1994), siendo la oportunidad procesal para presentar los informes, compareció la abogada M.A.D.E., actuando en su carácter de apoderada judicial de la Contraloría General de la República, la cual consigno escrito de informes constante de tres (03) folios útiles e igualmente consignó sus conclusiones escritas. Así mismo se deja constancia que la representación judicial de la contribuyente consigno escrito de informes constante de cuatro folios útiles, en consecuencia este Tribunal pasó a la vista de la causa, (Folios 311 al 348).

En fecha veintinueve (29) de noviembre de mil novecientos noventa y cuatro (1994), este Tribunal prorrogó por treinta (30) días la oportunidad para dictar sentencia en el presente juicio. (Folio 350).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos:

I

DEL ACTO RECURRIDO

La Dirección de Fiscalización y Examen de Ingresos de la Dirección General de Control de la Administración Central de la Contraloría General de la República, en fecha dieciséis (16) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), dictó el Reparo signado con el N° DGAC-4-2-3-42, por un monto de NUEVE MIL CUATROCIENTOS DIEZ BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs.F. 9.410,90) (9.410.885,00), por concepto de Impuesto y Multa sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C..

II

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

En su escrito recursorio los apoderados judiciales de la recurrente argumentaron que el Reparo identificado con el No. DGAC-4-2-3-42 de fecha 16 de noviembre de 1993, emanada de la Dirección General de Control de la Administración Central de la Contraloría General de la República, adolece de nulidad absoluta por haberse prescindido del procedimiento legal consagrado en los artículos 143 y siguientes en concordancia con los artículos 123 y 124 todos del Código Orgánico Tributario de 1992, asimismo se evidencia que el Órgano Contralor no levantó el Acta correspondiente de conformidad con lo establecido en el artículo 145 eiusdem, y no notificó a la recurrente de la apertura del Sumario Administrativo para que pudiera formular sus descargos y evacuar las pruebas correspondientes.

Asimismo manifiestan que el Órgano Contralor no tomó en cuenta los avalúos que formuló la División de Fiscalización de la Administración Regional de Hacienda de la Región Capital.

III

ARGUMENTOS DEL ENTE RECURRIDO

En su escrito de informes la apoderada judicial de la Contraloría General de la República, rebatió lo argumentado por la representación judicial de la recurrente, en cuanto al vicio de la no aplicación del procedimiento legalmente establecido en los artículos 143 y siguientes del Código Orgánico Tributario, aplicables siempre y cuando no contradigan las normas constitucionales, y en el caso de autos el Organismo Contralor actúo en uso de las atribuciones concedidas por el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y su Reglamento, para el examen de la cuenta de Ingresos de la Renta de Sucesiones, Donaciones y demás R.C., correspondiente al período fiscal del segundo trimestre del año 1989, estableciendo una diferencia en el cálculo de los impuestos sucesorales debido a que los inmuebles especificados en la declaración de herencia fueron declarados por un valor inferior al que realmente tenían, ocasionando un aumento del líquido hereditario declarable y por consiguiente se dejaron de liquidar derechos sucesorales.

Asimismo alegó lo siguiente:

…omissis

Como puede observarse, de acuerdo con lo expuesto, el acto administrativo del cual se recurre en este caso, constituye el resultado de la actividad desplegada por la Contraloría General de la República en ejercicio de sus funciones de control posterior sobre los ingresos nacionales, las cuales se realizan a través del examen exhaustivo o selectivo de todas las cuentas de ingresos de las oficinas o personas sometidas a su control que administren, manejen o custodien fondos u otros bienes nacionales en el más amplio sentido, según el procedimiento establecido en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, antes referida.

…omissis…

A lo expuesto debe agregarse que según la interpretación concordada de los artículos 39 y 50 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República el Legislador ha querido que los reparos de este Organismo, cuando se treta del examen de cuentas, que es el caso de autos, deriven de tal examen. Aplicar el procedimiento de los artículos 143 y siguientes del Código Orgánico Tributario, significaría que los reparos de la Contraloría General de la República no derivarían del examen de las cuentas sino de la aplicación de ese procedimiento del Código, con lo cual aquella función de control, cuya regulación el compete, quedaría en la práctica derogada; contrariándose, por consiguiente, el artículo 234 constitucional que reserva a la Ley fijar la oportunidad, índole y alcance de la intervención del Organismo Contralor.

…omissis…

De todo lo antes expuesto resulta manifiestamente claro que el referido alegato de nulidad absoluta por ausencia de procedimientos carece de sustentación, por cuanto no se ha prescindido del procedimiento legalmente establecido; por el contrario, se ha cumplido con todos y cada uno de los requisitos legales para su validez. Además, en el reparo se señalan los recursos correspondientes –recurso jerárquico y contencioso tributario- a fin de garantizar el derecho a la defensa que asiste a la persona reparada y de poder exponer en él, a su favor, todo lo que crea conveniente, motivando así la revisión del acto.

…omissis…

Para cuncluir (sic), en el caso en comento, no existe el vicio de forma señalado por la reparada, pero aún en el supuesto negado que lo hubiera, no conllevaría a la nulidad del acto recurrido, pues no existe, como hemos demostrado, prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido…omissis

.

Con respecto a la aceptación del valor de los inmuebles declarados por la Administración Tributaria, salvo los activos Nos. 15 y 19, siendo que la misma no fue tácita, ya que tomó en consideración el estudio de ciertos elementos, la representación judicial del ente contralor alegó que no es cierta la afirmación del recurrente ya que también fueron reparados los activos identificados con los Nos. 31, 32, 35, 37, 39, 59, 69 y 74; y que la Contraloría General de la República tiene dentro de sus funciones el control de la legalidad de los actos administrativos tributarios de forma posterior para depurar las actividades cumplidas por los sujetos controlados, por lo que legal y constitucionalmente está obligada a formular reparos a objeto de evitar, corregir o subsanar efectos perjudiciales al T.N. o al Fisco Nacional en la ejecución de los actos controlables y tal función es privativa de la Contraloría, teniendo que aplicar el procedimiento previsto en el artículo 39 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República aplicable ratione temporis.

Por último respecto a la afirmación de la recurrente sobre el hecho de que dos (2) de los inmuebles reparados ya habían sido objeto de reparo por el Departamento de Sucesiones del Ministerio de Hacienda, que son los identificados con los Nos. 15 y 19 y que el órgano contralor debió tomar como base el avalúo del Ministerio de Hacienda, que fue aceptado por el recurrente y pagado el impuesto correspondiente, la representación judicial de la Contraloría General de la República opinó que el hecho de que Hacienda haya reparado anteriormente no afecta la legalidad y procedencia del Reparo de Contraloría por las razones expresadas en el punto anterior y que no existe en el presente asunto duplicidad de reparos porque aunque se trata de los mismos bienes no coinciden los montos reparados y que en el Reparo de Contraloría además de esos dos (2) bienes fueron reparados otros, por lo que no existe identidad entre el Reparo de Hacienda y el que ha sido objeto del presente asunto.

IV

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si el acto impugnado está viciado por ausencia del procedimiento legalmente establecido; y ii) Si le está prohibido a la Contraloría General de la República formular reparos en los casos en que la Administración Tributaria ha aceptado el valor declarado de los inmuebles de una sucesión.

i) Respecto al vicio denunciado sobre la ausencia del procedimiento legalmente establecido, contenido en el acto impugnado, emanado de la Contraloría General de la República, este Tribunal acoge el criterio sentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 00479, de fecha veintiséis (26) de marzo de dos mil tres (2003), según la cual:

“(omissis)…En este orden de ideas, debe esta Sala pronunciarse en cuanto a si los actos administrativos impugnados fueron dictados por el órgano contralor con “prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”, o si, por el contrario, se dictaron conforme a la normativa aplicable, a cuyo objeto se debe precisar cuál resultaba ser el instrumento legal que regulaba y determinaba el procedimiento a seguir por dicho organismo para formular reparos a las rentas declaradas por los contribuyentes, una vez advirtiese la falta de pago total o parcial de tributos o de sus accesorios (multas o intereses de mora).

En cuanto al primer particular, es pertinente advertir que si bien la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos sanciona con nulidad absoluta los actos de la Administración dictados “con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido”, la procedencia de la referida sanción jurídica, a tenor de lo dispuesto en el ordinal 4º del artículo 19 de la citada ley, está condicionada a la inexistencia de un procedimiento administrativo legalmente establecido, es decir, a su ausencia total y absoluta.

La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y transcendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios que acarrean la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa.

Clarificado lo anterior, tiene ahora la Sala que pronunciarse respecto a cuál era el texto legal que determinaba el procedimiento a seguir por la Contraloría General de la República para formular reparos a las rentas declaradas por los contribuyentes, si advierte la falta de pago total o parcial de tributos o sus accesorios, para lo cual es pertinente exponer algunas consideraciones atinentes al contenido y naturaleza del máximo órgano contralor; el alcance de sus potestades constitucionalmente reconocidas y desarrolladas en la Ley Orgánica que lo regula y, finalmente, en cuanto al procedimiento que debe éste aplicar cuando requiera formular reparos a los contribuyentes, derivados de un procedimiento de fiscalización practicado conforme a los instrumentos legales y reglamentarios que lo rigen.

Cabe destacar que dichas consideraciones imponen especial atención, dado que el tratamiento jurídico que sobre este tema ha delineado la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del M.T. no ha sido constante, según quedó sentado en los principales fallos dictados sobre el particular: 1) Sentencia del 1º de marzo de 1984, Caso Importaciones Producciones Enológicas C.A.; 2) Sentencia del 09 de febrero de 1989, Caso: Construcciones Oricagua; 3) Sentencia de la Sala Especial Tributaria del 09 de julio de 1997, Caso: A.D.M.; 4) Sentencia de la Sala Especial Tributaria I del 17 de marzo de 1999, Caso: Sucesión de E.Y.d.H.; y 5) Sentencia de esta Sala de fecha 09 de mayo de 2000, con voto salvado, Caso: Conservas Alimenticias La Gaviota, S.A.

Así las cosas, para dirimir la causa de autos precisa esta Sala analizar lo relativo al ámbito del régimen de control fiscal en el contexto constitucional, legal y sub-legal. Se observa, pues, que de acuerdo a nuestro ordenamiento jurídico, el régimen del control fiscal tiene su fuente primaria en el texto constitucional, pues de él emanó la creación del órgano encargado de ejercerlo, vale decir, la Contraloría General de la República (Artículo 234 Constitución de 1961), a cuya ley se encomendó la asignación de sus principales funciones; le reconoció su autonomía funcional y organizativa y, además, le reconoció el carácter de órgano auxiliar del Congreso de la República en su función de control de la Hacienda Pública (Artículo 236). En términos similares, lo establece la vigente Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999, recogidos tales preceptos en sus artículos 287 y 289.

De la referida normativa constitucional se desprende que la Contraloría General de la República fue creada y permanece siendo un órgano dotado de autonomía funcional, administrativa y organizativa, no sujeta a subordinación o dependencia de ningún órgano del Poder Público, sometido sólo al mandato constitucional y legal correspondiente, independencia que es esencial, inmanente y consustancial a su condición de órgano de vigilancia y fiscalización del manejo de los ingresos, gastos, bienes y demás recursos públicos; en particular, de la forma de causarse los gastos, de liquidarse los ingresos, y la conservación, administración y custodia de los bienes, que realizan las dependencias de la Administración Activa.

Así, con la finalidad de preservar y defender el patrimonio público, entendido en su sentido más amplio, constitucionalmente se le han atribuido a la Contraloría General de la República amplias facultades en materia de control, vigilancia y fiscalización de estos recursos públicos, funciones y potestades que están desarrolladas en la Ley Orgánica que rige la organización y funcionamiento de esta institución.

La normativa consagrada en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, publicada en la Gaceta Oficial N° 3.482 Ext. de fecha 14 de diciembre de 1984, vigente para el caso sub júdice, establece:

Artículo 1°- La Contraloría General de la República ejercerá, de conformidad con la ley, el control, la vigilancia y la fiscalización de los ingresos, gastos y bienes públicos, así como de las operaciones relativas a los mismos.

Artículo 39.- Corresponde a la Contraloría el examen exhaustivo o selectivo, así como la calificación y la declaración de fenecimiento de todas las cuentas de ingresos de las oficinas y empleados de Hacienda.

Artículo 40.- La Contraloría velará por el pago oportuno de los créditos de la República. La falta de diligencia, la omisión, el retardo o la ejecución inapropiada en relación con las gestiones que correspondan a los entes administradores respecto de tales créditos, darán lugar a la apertura de la correspondiente averiguación, para determinar las responsabilidades del caso. Si las faltas hubiesen ocasionado perjuicios a la República, los infractores serán solidariamente responsables con el deudor del resarcimiento de tales perjuicios.

Artículo 50.- Los reparos que se hagan a las cuentas de ingresos en casos de error en la calificación de la base imponible o en los aforos, deficiencias en las declaraciones de los contribuyentes, falta de liquidación de ingresos, falta de pago de los ingresos liquidados, omisión de sanciones pecuniarias u otros incumplimientos de las leyes fiscales, así como los reparos a las demás cuentas en general, deberán contener:

(...Omissis...)

Artículo 76.- En ejercicio de sus atribuciones de control, la Contraloría podrá efectuar las fiscalizaciones que considere necesarias en los lugares, establecimientos, edificios, vehículos, libros y documentos de personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes o que en cualquier forma contraten, negocien o celebren operaciones con la República, los Estados, los Municipios, los institutos autónomos y empresas del Estado sometidas al control de la Contraloría, o que en cualquier forma administren, manejen o custodien bienes o fondos de esas entidades

. (destacado de la Sala)

Cabe aludir también a los dispositivos que sobre el particular contiene el derogado Reglamento de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República (Decreto Nº 2.520 del 27 de diciembre de 1977):

Artículo 63.- Los reparos que formule la Contraloría a las cuentas, o aquellos que se deriven del ejercicio de las demás atribuciones del Organismo, deberán constar en pliegos sellados, fechados y numerados, que firmarán los funcionarios competentes.

Artículo 64.- (...). Si el reparo estuviese a cargo de terceros, previa identificación se expresara el motivo por el cual se les hace responsables del reparo, con indicación de las normas legales, de los contratos o de cualquiera otros actos en que se funde dicha responsabilidad.

(destacado de la Sala)

Del examen concatenado de las precitadas normas surge incuestionable el amplio fundamento que ampara a las actuaciones de la Contraloría General de la República, en ejercicio de sus potestades contraloras y fiscalizadoras de los ingresos, gastos, bienes y operaciones relacionadas, dirigidas a efectuar un control fiscal externo de legalidad, de gestión, y de veracidad o numérico-legal, también llamado de exactitud, sobre las actuaciones administrativas de los organismos, entidades y personas cuyas actividades y operaciones sean susceptibles de ser controladas o verificadas, conforme a la normativa supra transcrita. En este ámbito, destaca lo relativo al control de los ingresos públicos, en particular los de naturaleza tributaria, el cual se ejecuta en primer término con posterioridad a la rendición de la cuenta hecha por el funcionario responsable de su administración, mediante la verificación de la legalidad y exactitud de las operaciones o cuentas relacionadas con esos ingresos nacionales. Si mediante ese examen de cuentas surgen ilegalidades, falta de comprobantes, comprobación deficiente, falta de diligencia, falta de veracidad, exactitud o probidad en el manejo o aplicación de la cuenta, el funcionario competente formulará al responsable de la cuenta presentada, el reparo correspondiente.

Sin embargo, puede también presentarse otro supuesto, que ocurre cuando el ente contralor requiere, bajo los parámetros de ley, ejercer su función de fiscalización, directamente o por derivación, sobre cualquier persona natural o jurídica que aparezca como contribuyente y en tal sentido emitir a su cargo actos de control, aun cuando incidan en sus esferas jurídicas.

En torno a este último caso, de los textos legales y sub-legales que han demarcado las funciones del órgano contralor, particularmente las aplicables al presente caso (Ley Orgánica de 1984 y su Reglamento de 1977), puede esta Sala apreciar que no existe prohibición alguna que condicione o impida a la Contraloría General de la República ejercer de tal forma su función de fiscalización. Por el contrario, en el aludido texto legal éstas se hayan categorizadas en su Título VI, como “otras funciones generales de control”, (Capítulo II: De la Inspecciones y Fiscalizaciones), respecto a las personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes, supuesto el cual se sucedió y se debate en el caso de autos con la fiscalización de las rentas declaradas por la contribuyente Venezolana Empacadora, C.A. (Venpackers).

En este mismo sentido, es de hacer notar la vigencia en el tiempo del propósito y razón del legislador, cuando en la reforma de 1995, con mayor claridad y precisión, enumera en su artículo 5º quienes son los sujetos pasivos del control fiscal, cuyo numeral 7 incluye como tales a “Las personas naturales o jurídicas que sean contribuyentes o que en cualquier forma contraten, negocien o celebren operaciones con cualquiera de los organismos o entidades mencionados en los numerales anteriores, o que administren, manejen o custodien fondos o bienes públicos; o que reciban aportes, subsidios, otras transferencias o incentivos fiscales”, así como también permite, para fortalecer el control de los ingresos nacionales, la utilización de los “métodos de auditoria o convencionales de examen de cuentas y cualquier otro que se considere necesario para velar por la correcta y oportuna recaudación de los ingresos, así como para combatir la evasión tributaria y los delitos fiscales” (artículo 38).

De inadvertir la Sala los planteamientos precedentes, sería tanto como negar a la Contraloría General de la República su carácter de órgano de creación constitucional dotado de autonomía, que como tal se rige por una ley especial que desarrolla su competencia y modos de actuar, contra cuyo régimen de control resulta impertinente oponer y declarar, como pretende el a quo, a partir de la vigencia de la normativa que integra el Código Orgánico Tributario, la derogatoria de todas las disposiciones de otras leyes sobre la materia tributaria y, en consecuencia, la obligatoriedad de la Contraloría General de la República de seguir el procedimiento pautado en dicho Código para el cumplimiento de sus funciones de fiscalización, control e inspección al examen de cuentas o directamente a los libros de los contribuyentes, máxime considerando el criterio sentado por esta Sala Político Administrativa a través de sus recientes decisiones Nos.: 1.996, 2.238, 2.360 y 957 de fechas 25 de septiembre, 16 y 24 de octubre de 2001 y 16 de julio de 2002 (Casos: Inversiones Branfema, S.A, Creaciones Llanero, C.A., C.D.G.A. y Organización Sarela, C.A.).

No obstante, es preciso reiterar en esta oportunidad que si bien puede el organismo contralor fiscalizar y formular el consecuente reparo al contribuyente o responsable de que se trate, una vez comprobada la ocurrencia del hecho definido en la ley tributaria como generador del tributo y valorada y cuantificada la respectiva deuda tributaria, posteriormente corresponde sólo a la Administración Tributaria Activa, si fuese procedente dicho reparo, expedir la respectiva liquidación e intimar el pago de las cantidades correspondientes a tributos, intereses o sanciones, según sea el supuesto que dio origen al reparo. Así se declara.

Ahora bien, determinada como ha sido la legalidad y alcances de las actividades de control desplegadas por la Contraloría General de la República, a la luz de los preceptos contenidos en su normativa jurídica y, por tanto, desestimado el supuesto vicio de ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido en los términos dispuestos en el ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como la posible desviación del mismo, sólo resta a esta alzada valorar y decidir si en el caso sub júdice los actos administrativos expedidos a cargo de la contribuyente supra identificada fueron dictados con prescindencia de los principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o bien transgrediendo de manera relevante, efectiva y trascendente las garantías esenciales del contribuyente, al punto de provocarle una lesión grave a su derecho a la defensa y al debido proceso, en cuyo caso sería declarada su nulidad absoluta.

Sobre el particular, se observa que para resolver un caso similar al presente, la Sala Especial Tributaria en su precitado fallo de fecha 17 de marzo de 1999 (caso: Sucesión de E.Y.d.H.), juzgó que cuando se esté ante actos que tienen efectos jurídicos frente a los contribuyentes, el órgano contralor debe cumplir las normas establecidas en el Código Orgánico Tributario, pues resulta de preferente aplicación en lo atinente al procedimiento que habrá de seguirse en la determinación de los tributos nacionales, debido a que en sus normas se hacen efectivas varias garantías constitucionales reconocidas a los contribuyentes como ciudadanos, tales como el debido proceso y el derecho a ser oídos, calificándolas incluso como integrantes de un “estatuto del contribuyente”, que debe ser respetado en todas las actuaciones administrativas que le conciernan, cualquiera sea el órgano que las cumpla.

Sin embargo, al examinar con detalle el aludido criterio se aprecia que el mismo no conlleva ni obliga a declarar, en todo caso similar al pronunciado, la nulidad de aquellos actos producto de procedimientos de control sobre los ingresos de naturaleza tributaria de acuerdo a la normativa de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, la cual de suyo delimita los modos de actuar de dicho órgano. Incluso, una decisión en tal sentido estaría condicionada a que hayan sido violentados o desconocidos los derechos y garantías fundamentales del contribuyente en el curso del procedimiento administrativo practicado por el ente contralor derivado del reparo, lo cual está en consonancia con la doctrina contencioso administrativa citada supra. Se reitera pues, que no puede entenderse de tal criterio una consideración genérica, de la cual se haga derivar, invariablemente, la ilegalidad o la inaplicación del procedimiento pautado en la referida ley orgánica cuando el máximo organismo de control requiera ejercer las funciones que le son propias. Así se declara.

En atención a los conceptos precedentes, debe esta alzada verificar si del referido procedimiento, aplicado en estricta sujeción a las normas procedimentales al efecto pautadas en la ley orgánica que regula al órgano contralor y obviando la normativa en tal sentido dispuesta por el Código Orgánico Tributario, derivó para el contribuyente reparado en una grave lesión o disminución efectiva de sus derechos y garantías fundamentales.

Se observa, pues, que tanto la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República como su Reglamento, aplicables ratione temporis al caso de autos, pautaban a lo largo de sus respectivos textos y a beneficio de quienes fueran sujetos pasivos de las actividades de control y fiscalización del referido organismo, un procedimiento suficientemente amplio y claro a los efectos de la formulación de los respectivos actos de control (reparos), así como respecto a las instancias recursivas de que disponían dichos sujetos para contrariar e impugnar, de ser el caso, la legalidad de tales actos, dejando a salvo los derechos y garantías que le son propias.

Para esta Sala, consta en autos que pudo la contribuyente oponer tanto en vía administrativa como en vía jurisdiccional, según el caso, las defensas pertinentes contra los actos administrativos contenidos en el reparo formulado Nº DGAC-2-95.089-02 del 21 de noviembre de 1995 y en la Resolución confirmatoria signada Nº 05-00-03-208 del 26 de diciembre de 1996, defensas que fueron oportunamente oídas y sustanciadas por los funcionarios competentes del órgano contralor, siendo pues evidente que en el presente caso la contribuyente no quedó en estado de indefensión. Incluso, cabe destacar que el procedimiento a seguir por la Administración Activa para la llamada determinación tributaria, previsto en los artículos 143 y siguientes del referido Código, no otorgaba mayor garantía a la contribuyente, pues, a los efectos debatidos, tan solo difiere del procedimiento dispuesto en la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y su Reglamento vigentes y aplicables, en la previsión de la fase correspondiente a los llamados descargos.

Por lo tanto, contrariamente a lo fallado por el a quo, en el procedimiento aplicado por la Contraloría General de la República no fue transgredida fase alguna representativa de las garantías esenciales del contribuyente. De allí que no debió concluir en la nulidad absoluta de los actos administrativos recurridos, con base en la alegada prescindencia total y absoluta del procedimiento legal. Así se declara…(omissis)

En consecuencia, habiendo sido establecido que el procedimiento de segundo grado seguido por el Organo Contralor para emitir el reparo en el presente asunto se ajustó al procedimiento legalmente establecido, no existiendo violación al debido proceso y al derecho a la defensa, por lo que debe este Tribunal desestimar la presente delación. Así se declara.

ii) Respecto a la delación referida a que la Contraloría General de la República tiene prohibido formular reparos en los casos en que la Administración Tributaria ha aceptado el valor declarado de los inmuebles de una sucesión, este Tribunal da por reproducidos los argumentos contenidos en la sentencia parcialmente transcrita en el punto anterior, sobre la potestad de formular reparos de la Contraloría General de la República, como una de sus atribuciones específicas del órgano encargado de realizar el correspondiente control fiscal, constituyendo un deber legal ejercer el control, vigilancia y fiscalización de los ingresos, gatos y bienes públicos, así como las operaciones relativas a los mismos, siendo función privativa del control posterior, cuando se examinan los diferentes rubros fiscales, determinar los errores en la aplicación de la ley, a fin de que ingresen, efectivamente, al Fisco las cantidades exáctas, no pudiendo considerarse que los valores aceptados por la Administración Tributaria Activa constituyan valores definitivos, no sujetos a revisión por el órgano contralor, resultando improcedente el alegato de nulidad traído a los autos por los apoderados judiciales de la recurrente, quienes confunden la actuación a seguir por el organismo contralor, en asuntos como el planteado en autos, con el procedimiento de determinación tributaria a cumplir por las oficinas de la Administración activa.

Aunado a esto, en lo relativo al valor objetado por el órgano contralor de los inmuebles comprendidos en la declaración sucesoral, esta sentenciadora observa que no existen en el expediente elementos probatorios que sustenten las afirmaciones de la recurrente y desvirtúen lo constatado por la Contraloría General de la República, razón por la cual el Reparo impugnado debe surtir plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los actos Administrativos.

En efecto, según el autor E.M.E. (Teoría de las Nulidades en el derecho Administrativo, Editorial Jurídica Alba, S.R.L., 1991, págs. 135 y 136):

(omissis)…La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no es válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa…(omissis)

El autor A.B.C. (Principios del Procedimiento Administrativo, Editorial Civitas, S.A., 1990, págs 124 y 125) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de los actos administrativos es que los mismos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Esto significa que los actos administrativos válidos y eficaces son de obligatorio cumplimiento tanto para la propia Administración como para los particulares, lo que implica que sus efectos se cumplen de inmediato, no suspendiéndose por el hecho de que contra los mismos se intenten recursos administrativos o jurisdiccionales de nulidad…(omissis)

El mismo autor A.B.C., (El derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Editorial Jurídica Venezolana, 1992, págs 203 y 204) expresa que:

(omissis)…La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legitimo, la eficacia del acto, por tanto, hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el Artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos, mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es juris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no solo debe atacarlo, sino probar su acierto de que el acto es ilegal…(omissis)

De la natural consecuencia de la presunción de legalidad y legitimidad del Acto Administrativo, que tiene carácter iuris tantum, surge la necesidad para el impugnante de desvirtuar su contenido, mediante las oportunidades y los medios probatorios que la legislación pone a su alcance, esto es, en el caso sub júdice, que la carga probatoria sobre los hechos que alegó en su escrito recursivo el representante judicial de la contribuyente, recae sobre la propia contribuyente, por esa razón el artículo 156 del Código orgánico Tributario establece:

Artículo 156.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjeras

Igualmente el Código Orgánico Tributario de 1994, en el artículo 137, dispone

Artículo 137.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

De otra parte, el artículo 138 del Código Orgánico Tributario de 1992 establece:

Artículo 138.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

Por último, el Código Orgánico Tributario de 1982 en su artículo 128 dispone:

Artículo 128.- Podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

De manera que es pacífica la regulación tributaria en materia de medios y admisión de las pruebas de las que se puede hacer valer el particular para desvirtuar el contenido de los actos administrativos de naturaleza tributaria que impugne.

En este sentido, la prueba ha sido definida como:

…omissis… es el medio regulado por la ley para descubrir y establecer con certeza la verdad de un hecho controvertido…omissis

(Herrera, Eduardo. Esquemas de Derecho Probatorio. Ediciones Magón. Caracas 1975, 2° Edición, pág 12.)

Así mismo, el Diccionario Jurídico de A.B.P. define la prueba así:

Se entiende por prueba la demostración de la existencia de un hecho material o de un acto jurídico, mediante las formas determinadas por la ley

Ahora bien, observándose en el presente asunto que la recurrente no consignó ni promovió, ni evacuó, por si misma ni por medio de apoderados, ningún elemento probatorio que desvirtuara el contenido del acto impugnado supra identificado, respecto a las determinaciones allí establecidas, este debe surtir sus plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad, legitimidad y veracidad de que gozan los Actos Administrativos. Así se declara.

V

DECISION

Por todos los argumentos de hecho y de derecho antes expresados, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en fecha dos (02) de enero de mil novecientos noventa y cuatro (1994), por los ciudadanos J.G.B.Y. y PETRICA L.O., abogados en ejercicio, venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nos. V- 2.148.12. y 1.449.136 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 30.339 y 5.505 respectivamente, quienes actúan en su carácter de apoderados judiciales de M.P.T.D.M. y M.G.M.T., venezolanas, mayores de edad y titulares de la cédulas de identidad Nos. 3.247.854 y 6.076.867 respectivamente, contra el Reparo formulado por la Dirección de Fiscalización y Examen de Ingresos de la Dirección General de Control de la Administración Central de la Contraloría General de la República N° DGAC-4-2-3-42, de fecha dieciséis (16) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993), por un monto de NUEVE MIL CUATROCIENTOS DIEZ BOLÍVARES CON NOVENTA CÉNTIMOS (Bs.F. 9.410,90) (9.410.885,00), por concepto de Impuesto y Multa sobre Sucesiones, Donaciones y demás R.C..

En consecuencia:

1. - SE CONFIRMA el Reparo formulado por la Dirección de Fiscalización y Examen de Ingresos de la Dirección General de Control de la Administración Central de la Contraloría General de la República N° DGAC-4-2-3-42, de fecha dieciséis (16) de noviembre de mil novecientos noventa y tres (1993).

2. - SE CONDENA EN COSTAS a la recurrente en el cinco por ciento (5%) de la cuantía del presente recurso, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencida.

REGISTRESE, PUBLIQUESE y NOTIFIQUESE A LAS PARTES

Dada, sellada y firmada en la Sala de Despacho del Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, en fecha diecinueve (19) días del mes de noviembre de dos mil nueve (2009). Años 199° y 150°.

LA JUEZ

ABG. MARTHA ZULAY AQUINO GOMEZ

El SECRETARIO,

ABG. G.B.S..

En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las ocho horas y cuarenta y cinco minutos de la mañana (08:45 a.m.).

EL SECRETARIO,

ABG. G.B.S.