Decisión nº 0279 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 20 de Julio de 2006

El 29 de noviembre de 2001, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió las actas de reparo números GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-66 y GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-68, y las actas de retenciones números GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-67 y GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-69. En esta misma fecha la contribuyente fue notificada.

El 25 de enero de 2002, la contribuyente ejerció ante la administración tributaria escrito de descargos contra las actas de reparo números GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-66 y GRTI-RCE-DFE-D-01-0363-68 del 29 de noviembre de 2001.

El 09 de octubre de 2002, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Culminatoria de Sumario Nº RCE/DSA/540/02/00163, mediante la cual se determinó que la contribuyente en su condición de agente de retención, no cumplió con la obligación de retener y enterar los impuestos, y la Resolución Culminatoria de Sumario Nº RCE/DSA/540/02/00164, mediante la cual confirmó en su totalidad el contenido de las actas de reparos antes mencionadas, referidas a los ejercicios comprendidos entre el 01 de abril de 1997 y el 31 de marzo de 1998 y el 01 de abril de 1998 y el 01 de marzo de 1999, imponiéndole sanción por un monto total de bolívares s dos mil ciento sesenta y un millones setecientos setenta y dos mil ciento cincuenta y nueve sin céntimos (Bs.2.161.772.160,00).

El 15 de octubre de 2002, la recurrente fue notificada de las resoluciones antes mencionadas.

El 18 de noviembre de 2002, la contribuyente ejerció ante la administración tributaria el correspondiente recurso jerárquico y subsidiariamente al recurso contencioso tributario.

El 30 de junio de 2005, dos años y siete meses después, la administración tributaria mediante oficio RCE-DJT-2005-ARA-70 del 05 de mayo de 2005 consignó ante el tribunal el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico.

El 07 de julio de 2005, el tribunal dió entrada al recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente.

El 17 de octubre de 2005, el representante de la contribuyente presentó diligencia en la cual consignó copia fotostática del poder para ser certificado por secretaría previa vista y devolución.

El 30 de noviembre de 2005, el representante judicial de la administración tributaria realizó diligencia mediante la cual se dio por notificado y consignó copia fotostática del Acta de Asamblea Extraordinaria del 21 de abril de 2005.

El 15 de diciembre de 2005, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 17 de enero de 2006, venció el lapso de promoción de pruebas y la contribuyente presentó el respectivo escrito; se dejo constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 30 de enero de 2006, el tribunal dictó auto de admisión de las pruebas.

El 07 de marzo de 2006, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se dio inicio al término para la presentación de los informes.

El 03 de abril de 2006, la contribuyente presentó el respectivo escrito de informes. La contraparte no hizo uso de este derecho. En esta misma fecha el tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 02 de junio de 2006, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente alega como puntos previos y en forma muy general, la carencia de motivación en la emisión del acta fiscal que sirvió de base al acto administrativo impugnado y por lo tanto la nulidad absoluta del mismo. Asimismo aduce falso supuesto por haber incurrido la administración en errada interpretación de la norma jurídica.

Igualmente, en el escrito de informes, la recurrente señala que la administración tributaria obvió la instancia administrativa y no expuso las razones del acaecimiento del silencio administrativo mediante auto o providencia motivada, “…requisito, como se sabe es exigido taxativamente por el Código Orgánico Tributario para la procedencia del mismo y la apertura de la vía jurisdiccional, obviando de esta forma su deber de sustanciar y procesar el recurso jerárquico interpuesto…”. En conclusión, no se pronunció el SENIAT acerca de sí se admitió o no el recurso jerárquico.

1 – Diferencia entre las ventas declaradas para efectos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y los ingresos brutos por concepto de ventas declaradas para fines del impuesto sobre la renta: Bs. 74.207.012,37.

En forma sucinta y poco clara, la recurrente expresa que la cifra reparada es improcedente por “…cuanto la misma no puede ser considerada como egreso de la empresa en virtud de su naturaleza incierta y ajena a la contabilidad como elemento esencial para la determinación de la renta…”. Aduce que los montos considerados como ingresos escapan a las transacciones habituales efectuadas y los fiscales actuantes no especifican los mismos, “…limitándose a determinados reportes de ventas que jamás pudieron haberse efectuado no generándose el ingreso efectivamente para su contabilización y su consecuente inclusión en la declaración de renta…”.

2 – Costos improcedentes por enterar al fisco el impuesto retenido con retardo: Bs. 831.941.544,14; egresos no admisibles por falta de retención: Bs. 73.564.754,46 y Bs. 720.770.748,53 y costos improcedentes por retenciones efectuadas y no enteradas: Bs. 67.450.558,00 y Bs. 43.000.245,00

Este reparo es una violación a la capacidad contributiva según la recurrente y a la prohibición de confiscatoriedad. De conformidad con el artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1986 vigente rationae temporis, las deducciones, salvo disposición en contrario, deben corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir la renta. Al respeto afirma: “…la Ley de Impuesto sobre la Renta no hace responsable al agente de retención de las partidas sujetas al anticipo del impuesto, el Código Orgánico Tributario sí establece la responsabilidad, y por ello si los pagos están sujetos a retención y la misma no se practica, el pagador responde solidariamente ante el Fisco si el beneficiario del mismo no cumple la obligación a su cargo una vez nacido el hecho imponible, y también la aplicación de la multa...”.

Afirma la recurrente que este rechazo es una sanción no prevista en el Código Orgánico Tributario, puesto que el requisito de admisibilidad previsto en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta transgrede el principio constitucional de la capacidad contributiva y por lo tanto debe desaplicarse de conformidad con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.

Expresa la recurrente que la declaratoria de improcedencia de tales gastos, como consecuencia de no haberse efectuado la retención es ilegal e inconstitucional. Ante tal circunstancia expresan: “…El rechazo del costo es improcedente y se haya (sic) viciado de ilegalidad, ya que lo conducente, en todo caso, sería la aplicación de la sanción prevista en el artículo 99 del código Orgánico Tributario vigente aplicado racional (sic) temporis, para los ejercicios fiscalizados, por cuanto de aplicarse el criterio adoptado por la Administración Tributaria, según el cual el no retener da lugar al rechazo de la deducibilidad del costo o gasto efectuado por mi representada, conllevaría a un aumento o recargo ficticio e injusto de la renta bruta y, por ende, de la renta neta gravable del contribuyente, del impuesto a pagar, al considerar aplicable el dispositivo contenido en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, toda vez que el mismo consiste en una norma de carácter sancionatorio, dictada en franca violación a la disposición contenida en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, según el cual, las infracciones tipificadas en él serán sancionadas conforme a sus disposiciones…”.

3 – Costos improcedentes por registro contabilizado varias veces: Bs. 41.748.171,93.

Expresa la contribuyente que los fiscales actuantes hacen referencia a dos facturas que en total suman Bs. 13.916.057,00 siendo este monto muy inferior a la cantidad rechazada, originando un falso supuesto, pues no existe una adecuación precisa y coherente de los motivos que fundamentan el rechazo y considera que estas erogaciones son perfectamente deducibles. Al respecto expresa: …sólo dejan constancia de la existencia de facturas pagadas por mi representada y los montos contenidos en las mismas, alegando que éstas fueron asentadas en varias oportunidades, no obstante, no hace referencia contablemente cuantas veces se efectuaron los registros y la suma de los mismos, lo que evidencia una carencia de explicación del origen del reparo, lo cual denota un desconocimiento por parte de mi representada, lo que impide poder esgrimir adecuadamente sus alegatos y hacer referencia a los asientos contables en donde se dejó constancia de las mencionadas facturas…”.

4 – Egresos no admisibles por falta de soportes.

Aduce la contribuyente que se trata de dinero en tránsito para pagar los gastos referentes a la nacionalización de la mercancía importada, expresados en dólares. Aclaran que no hay duda de que los gastos mencionados fueron realmente efectuados y que además son normales y necesarios, efectuados en el país con el objeto de producir la renta, por tanto satisface la totalidad de los requisitos para ser susceptible de deducibilidad. Asegura que sí existen los comprobantes y que fueron gastos debidamente registrados en los libros legales. Alega que puede probar tales aseveraciones y que le fueron mostrados a los fiscales actuantes documentos o comprobantes complementarios, par cumplir con lo establecido en el artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

5 – Costos improcedentes por ajustes al inventario: Bs. 133.658.086,11 y Bs. 116.440.975,85

La contribuyente rechaza los reparos hechos al inventario en forma sucinta, con base a que “…no se encuentra expuesto en la resolución el origen fiscal de los ajustes formulados, ni se especifica la motivación del criterio asumido desde el ámbito impositivo, que permitiese a la contribuyente conocer si realmente es procedente o no el rechazo de los costos en cuestión; incurre de nuevo la administración en la ligereza de rechazar costos o gastos sin considerar los elementos esenciales para que los mismos tengan la condición de deducibilidad de acuerdo a lo establecido en la Ley de impuesto sobre la Renta.

Como consecuencia de lo expuesto solicita la recurrente que se aclare la motivación expuesta y se dejen sin efecto estos reparos.

6 – Gastos improcedentes por diferencia entre lo declarado y lo reflejado en el mayor analítico: Bs. 210.850.153,51 y Bs. 21.142.548,05.

Rechaza la recurrente este reparo y afirma que el mayor analítico contiene la sumatoria de la totalidad de los gastos registrados y a lo declarado por el mismo concepto. Solicita una nueva revisión de los asientos contables efectuados en el libro mayor analítico.

7 – Rebaja por inversiones improcedente: Bs. 101.425.970,07.

Afirma la recurrente que la cantidad ajustada por rebajas por inversiones, de acuerdo a lo formulado por el experto nombrado, Lic. Raúl Eladio Jiménez, reflejó Bs. 95.159.810,22. Aduce la recurrente que si la empresa no califica como industria, no es menos cierto que hizo una inversión con el fin de producir más renta o utilidad, y según opinión del abogado J.G., la inversión está destinada al aumento efectivo de la capacidad productiva de la renta. Interpreta la contribuyente el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta le permite deducir estas rebajas puesto que cumple todos los requisitos para hacerlo.

8 – Rebaja por impuesto retenido improcedente: Bs. 114.157.668,69

Sobre este particular, aduce la recurrente: “…con el objeto de desvirtuar el reparo efectuado, y en virtud de que los ´motivos´ que lo originan son similares, en cuanto a su fundamentación y origen a la Declaratoria de ´Costos Improcedentes por Ajustes al Inventario´, me permite traer a colación con la misma fuerza jurídica el conjunto de alegatos expuestos tendentes a desvirtuar la aseveración fiscal, la cual consiste en rechazar la rebaja de Impuesto Retenido sin fundamentación legal alguna, en tal sentido se expresa un cúmulo de razones y fundamentación jurídica, que conlleva a aseverar que la Administración Fiscal yerra al decretar la improcedencia in comento…” (sic).

9 – Otros egresos por ajuste a diferencia cambiaria no procedente.

No alega la contribuyente ningún fundamento para desvirtuar el reparo en el caso de ajustes a diferencia cambiaria.

10 – Eximente por error de hecho y de derecho excusable

La contribuyente alega esta eximente en el sentido de que no se impute la multa por reparos, establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto existen circunstancias eximentes de la sanción, de conformidad con lo preceptuado en el artículo 79 eiusdem, literales “c” y “e”, por cuanto “…existe una interpretación controvertida entre el contribuyente y la Administración…”.

Afirma la recurrente que; “…En el presente caso, estamos en presencia de supuesto de hecho de la norma eximente de la sanción, por cuanto el reparo formulado se fundamenta en los datos que mi representada mostró en sus Declaraciones de Rentas y en sus respectivos anexos y no existen ni se señalan en las Actas de Reparo, la existencia de ingresos ocultos, ni deducciones inexistentes o inflados(sic), sino que se trata de diferencia de criterio sobre la calificación de las partidas de deducciones que según la Fiscalización...” (sic).

III

ALEGATOS DEL SENIAT

En las resoluciones impugnadas, la administración tributaria fundamente los reparos con base en los siguientes fundamentos:

1 – Diferencia entre las ventas declaradas para efectos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y los ingresos brutos por concepto de ventas declaradas para fines del impuesto sobre la renta: Bs. 74.207.012,37.

Afirma el SENIAT que la contribuyente, en el ejercicio comprendido entre el 01 de abril de 1997 y el 31 de marzo de 1998, no declaró dentro de las ventas brutas, la suma de Bs. 74.207.012,37, cifra que se deduce de la diferencia entre las ventas incluidas en la declaración de impuesto sobre la renta y las ventas declaradas para efectos del impuesto al valor agregado.

La administración tributaria fundamenta sus alegatos en los artículos 1, 14 y 38 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente rationae temporis y consideró insuficiente y sin consecuencia jurídica alguna la afirmación de la recurrente de que el SENIAT interpretó erróneamente los asientos contables, considerando que la contribuyente no aportó pruebas suficientes y fehacientes para demostrar su pretensión.

2 – Costos improcedentes por enterar al fisco el impuesto retenido con retardo; egresos no admisibles por falta de retención y costos improcedentes por retenciones efectuadas y no enteradas.

Fundamenta este reparo la administración tributaria con base en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y los artículos 1, 9 numeral 1 literal “b”, 11, 13, 15 y 21 del Decreto Reglamentario N° 1.808 de Retenciones de Impuesto sobre la Renta.

Afirma la administración tributaria que si bien es cierto que conforme al artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, la contribuyente tiene derecho a las deducciones permitidas para la obtención del enriquecimiento neto gravable, la ley impone como requisito a tal derecho, la retención del impuesto y el enteramiento dentro de los plazos legales. Este rechazo no tiene su origen en una infracción o en el incumplimiento de una disposición sancionada en la legislación tributaria vigente para los ejercicios investigados.

La contribuyente no cumplió con la obligación de retener y enterar los impuestos que gravan los pagos distintos a sueldos y salarios y demás remuneraciones similares por concepto de servicios, honorarios profesionales y fletes, contraviniendo lo dispuesto en los artículos 28 del Código Orgánico Tributario, 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y artículos 1 y 9 numerales 1 literal b, 11 y 15 del Decreto Reglamentario en materia de Retenciones N° 1808 del 23 de abril de 1997.

La contribuyente presenta en sus registros diferencias en los impuestos retenidos por servicios, comisión y fletes durante los ejercicios investigados y las declaraciones de retenciones forma 11 y forma 13, es decir, lo declarado por impuesto retenido es menor a lo enterado al Fisco Nacional, contraviniendo dichas disposiciones y sujeto a la sanción de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 1994.

3 – Costos improcedentes por registro contabilizado varias veces: Bs. 41.748.171,93.

Basa sus argumentos para este reparo la administración tributaria en los artículos 32 y 33 del Código de Comercio, 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y el 141 de su Reglamento. Refiere el SENIAT jurisprudencia acerca de que la simple afirmación unilateral, así sea por escrito, del propio contribuyente, en cuanto a la clase del gastos realizado, no constituye en si misma la prueba plena que requiere la ley. Los comprobantes internos de caja constituyen una prueba interna del gasto, pero no surte efectos ante el SENIAT no puede ser oponible al fisco y se requiere además de la demostración de su naturaleza.

La contribuyente registró las facturas números 15 y 53 en tres oportunidades cada una, emitidas por Taller Mecánico Gabi, C. A. y Taller Mecánico Intermunidal, C. A., por los montos de Bs. 6.810.035,89 y Bs. 7.106.021,42 respectivamente, lo cual resulta de la multiplicación de estas cifras por tres en Bs. 41.748.171,93 por lo cual si se evidencia una explicación del origen del reparo.

4 – Egresos no admisibles por falta de soportes.

La administración tributaria afirma que la contribuyente no promovió prueba alguna para contradecir los hechos alegados en el reparo y por lo tanto las actas de reparo conservan todo su contenido y sus efectos legales.

5 – Costos improcedentes por ajustes al inventario: Bs. 133.658.086,11 y Bs. 116.440.975,85

Aduce la administración tributaria que contrario de lo esgrimido por la impugnante de autos, el proveimiento administrativo objetado se encuentra motivado, al expresar y analizar de forma detallada los ajustes injustificados en los inventarios, los cuales son explicados en el cuerpo de la Resolución y se fundamentó en los artículos 21 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 51 y 57 de su Reglamento, de todo lo cual tuvo conocimiento la contribuyente.

6 – Gastos improcedentes por diferencia entre lo declarado y lo reflejado en el mayor analítico: Bs. 210.850.153,51 y Bs. 21.142.548,05.

Afirma la administración tributaria que la contribuyente no aportó prueba alguna para demostrar que los hechos son diferentes a como los explicaron los fiscales actuantes, por lo cual confirmó el reparo y rechazó el alegato de la recurrente.

7 – Rebaja por inversiones improcedente: Bs. 101.425.970,07.

A fin de enervar el reparo hecho por la administración a la contribuyente de la rebaja por inversiones, esta solicitó una experticia que concluyó que la rebaja correcta por inversiones es de Bs. 95.159.810,22. Textualmente indica el experto: “…Por lo demás si la empresa no califica como industria no es menos cierto que hace una inversión con el fin de producir más renta o utilidad…”.

Afirma la administración tributaria que si bien es cierto que estos activos desde el punto de vista particular y subjetivo de la empresa pueden ser útiles y necesarios para el funcionamiento de las operaciones de la misma, no es menos cierto que dichos activos deben estar incorporados en forma directa a la producción de la renta, siendo este un requisito sine que non para poder gozar del beneficio de conformidad a lo establecido en el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

La actividad principal de la empresa es la de prestación de servicios, y por lo tanto no cumple con otro de los requisitos legales para gozar del beneficio de la rebaja por inversión, ya que la ley lo otorga de manera taxativa a los enriquecimientos provenientes de actividades industriales, agroindustriales, turísticas, agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas, por todo lo cual considera la administración tributaria que la prueba de experticia no desvirtúa los reparos efectuados por la actuación fiscal.

Como dispone el artículo 451 del Código de Procedimiento Civil, la experticia solo se efectuará sobre punto de hecho, quedando en tal sentido, prohibida la posibilidad de convocar expertos para apreciar los hechos a la luz de la norma jurídica. El goce de este beneficio no dependía de la naturaleza de los bienes sino de la estricta interpretación de la norma jurídica que no prevé la rebaja para las empresas de transporte.

8 – Rebaja por impuesto retenido improcedente: Bs. 114.157.668,69

La administración tributaria rechazó la compensación de impuestos retenidos por cuanto la contribuyente no aportó pruebas que permitiesen demostrar la veracidad o exactitud de dicha rebaja, con base en las disposiciones contenidas en los artículos 77 y 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado.

9 – Otros egresos por ajuste a diferencia cambiaria no procedente.

De conformidad con la presunción de legitimidad y veracidad de la cual están revestidas las actas fiscales cuando son levantadas por funcionarios competentes, concluye la administración tributaria que la contribuyente no aportó pruebas que conduzcan a su apreciación, lo que evidencia que el reparo no fue desvirtuado.

10 – Eximente por error de hecho y de derecho excusable

La contribuyente se conformó con alegar la eximente sin llevar al expediente, para su consideración por la administración tributaria, elemento alguno que evidencia la veracidad del error invocado, es decir, no desplegó la actividad probatoria suficiente y necesaria para demostrar que incurrió en un error, por lo que no resulta aplicable la eximente de responsabilidad penal solicitada.

11 – Multa

La administración tributaria aplicó la sanción prevista en los artículos 97 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 comprendida entre un décimo y hasta dos veces el monto del tributo omitido, estableciendo el mismo en el término medio mas 5% por reiteración en concordancia con el artículo 37 del Código Penal y el 85 del Código Orgánico Tributario.

Igualmente, la administración tributaria impuso a la contribuyente la sanción por no enterar el impuesto retenido de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual prevé una pena equivalente al cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos no enterados hasta un máximo de tres (3) veces el monto de dichas cantidades.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

1 – Diferencia entre las ventas declaradas para efectos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor y los ingresos brutos por concepto de ventas declaradas para fines del impuesto sobre la renta: Bs. 74.207.012,37.

Plantea la recurrente que la cantidad reparada “…es improcedente por cuanto loa mismo no puede ser considerada como ingreso de la empresa en virtud de su naturaleza incierta y ajena a la contabilidad como elemento esencial para determinación de la renta…”. (Subrayado por el juez).

Ante la confusa afirmación de la contribuyente, observa el juez que esta acepta tácitamente la diferencia pero afirma que es de naturaleza incierta, pero no aporta ninguna prueba que puede hacer conocer al juez cual es la naturaleza de la diferencia, que conceptos incluye y cuales son los motivos para su no inclusión en los ingresos del impuesto sobre la renta pero si en la declaración del impuesto a las ventas al mayor. Indica la contribuyente que se trata de elementos ajenos cuya adecuación al tributo es inoperante.

Ante la falta de pruebas que permitan al juez valorar la afirmación de la contribuyente, el reconocimiento de la contribuyente de la existencia de la diferencia y lo confuso de su fundamentación, forzosamente concluye que la recurrente no pudo desvirtuar el reparo hecho por la administración tributaria, y forzosamente declara ajustado a derecho el reparo por Bs. 74.207.013,37. Así se decide.

2 – Costos improcedentes por enterar al fisco el impuesto retenido con retardo; egresos no admisibles por falta de retención y costos improcedentes por retenciones efectuadas y no enteradas.

La contribuyente reconoce las infracciones de enterar con retardo, falta de retención y retenciones efectuadas y no enteradas, pero rechaza la supuesta doble sanción al no reconocer la administración tributaria la deducción de los egresos involucrados en el reparo.

La recurrente trae a colación decisiones de la extinta Corte Suprema de Justicia y de los Tribunales Contencioso Tributarios en 1999 y 2000, aduciendo que la administración tributaria viola la capacidad contributiva, se trata de una sanción no prevista en el Código Orgánico Tributario y que el contenido del parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 infringe lo dispuesto en el artículo 223 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y debe ser desaplicado.

Considera oportuno el juez, transcribir la sentencia N° 00886 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del 25 de julio de 2002, caso Mecánica Venezolana, C. A. (Mecavenca), sobre la retención fuera de lapso y la inaplicación del parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, en un caso similar al de autos:

…2.- Reparo como consecuencia del rechazo de los gastos por enterar la contribuyente el impuesto retenido fuera de los lapsos establecidos

Resuelto el punto previo antes expuesto, esta Sala pasa a conocer del fondo de la situación planteada y al respecto considera pertinente transcribir el contenido de la norma prevista en el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 vigente durante los ejercicios fiscales investigados, a cuya interpretación y alcance se contrae el presente caso. La norma in commento es del tenor siguiente:

Artículo 78.- Los deudores de los enriquecimientos netos e ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley, están obligados a hacer la retención en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezca esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el reglamento fijará normas que regulen a esa materia.

A los efectos de la retención parcial o total prevista en esta ley y en sus disposiciones reglamentarias, el Ejecutivo Nacional podrá fijar tarifas o porcentajes de retención en concordancia con las establecidas en el Título III.

(...)

PARÁGRAFO SEXTO: Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento, sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su reglamentación

.

La disposición antes transcrita establece que en aquellos casos en que por disposición de legislador o del reglamentista exista la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta sobre un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada a que se haya cumplido con el deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos que establezcan el texto normativo (Ley o Reglamento).

De esta forma, en aquellos casos en que la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, este debe, según la letra de la disposición antes transcrita, cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta el egreso o gasto correspondiente.

Surge así, la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias, con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, ya que la ley supedita la posibilidad de deducir ciertos gastos a que se haya efectuado la retención correspondiente sobre ellos.

En tal sentido, esta Sala atendiendo al contenido de la norma prevista en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, entiende que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos sujetos designados por la ley o por el reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria que prevé el artículo 19 del Código Orgánico Tributario, la calidad de responsables, por oposición de la figura del contribuyente, quien sería el sujeto a quien se practica la retención.

Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en aquellos casos donde la retención funciona como un anticipo a cuenta), el legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas, por otra parte, otras consecuencias que, si bien no poseen naturaleza sancionatoria per se, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria establecida por el artículo 28 eiusdem, entre el agente de retención y el contribuyente.

Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, se encuentra la norma cuyo contenido es objeto de controversia en el caso de autos, la cual se encuentra contenida en el artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae temporis.

En tal sentido, se desprende del contenido de esta disposición, transcrita anteriormente, que en aquellos casos en que un egreso o gasto está sujeto a retención, su deducibilidad está condicionada, aparte de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción, a que se llenen los siguientes extremos, que esta Sala considera oportuno sistematizar:

1. Que la retención sea efectuada íntegramente.

2. Que el monto retenido sea enterado al T.N..

3. Que dicho enteramiento sea realizado oportunamente, esto es, “...de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”.

A tal efecto, es necesario precisar que los supuestos antes señalados, deben ser cumplidos en forma concurrente, de manera que no comprende esta Sala como el a quo pudo considerar que el supuesto que se presenta en este caso, como lo es el enteramiento tardío de los montos retenidos, no es subsumible en la disposición en comentario, toda vez, que la misma se refiere específicamente a que el impuesto tiene que ser retenido y enterado “...de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”, lo cual no deja lugar a dudas para afirmar que no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco Nacional, sino que dichas actividades deben ser efectuadas dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes.

Así pues, en virtud de que esta Sala no comparte el criterio del a quo en cuanto a la inaplicabilidad de la norma antes referida, por estimar que no se ajustaba al supuesto contemplado en la misma al caso planteado en autos, se hace necesario analizar la naturaleza de dicha norma, a fin de determinar si se trata de una disposición sancionatoria o de un requisito de admisibilidad de la deducción del gasto. Así se declara.

En tal sentido, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada, ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

No puede sostenerse, como lo hace la contribuyente recurrente, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

En consecuencia, al no poseer naturaleza sancionatoria la circunstancia antes señalada, resulta en consecuencia improcedente la inaplicación de la norma contenida en el artículo 78, Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al caso de autos, en virtud de la reserva que efectúa la norma prevista en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario en materia de disposiciones punitivas en materia tributaria. Así se declara.

Asimismo, la norma prevista en el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que este es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

A tal efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales y necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

En tal sentido es criterio de esta Sala, que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible, tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica.

Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por haberse enterado el importe retenido fuera de los lapsos establecidos en la Ley.

A tal efecto, esta Sala reitera el criterio sostenido en sentencia dictada en fecha 25 de septiembre de 2001, número 01996 (Caso: Inversiones Branfema, S.A.), en el sentido de que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, tales como intereses de capitales tomados en préstamo, honorarios profesionales, servicios administrativos y publicidad, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enterramiento tardío, tal y como fue advertido en el presente caso por la administración tributaria, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquiera otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado; sino que, por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio, a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

Dilucidado lo anterior, esta Sala procede a revocar la decisión recurrida y a tal efecto, considera improcedente la deducción de los gastos solicitados por la contribuyente por las cantidades de trescientos cuatro millones seiscientos veintiún mil ochenta y dos bolívares con cincuenta céntimos (Bs. 304.621.082,50) y de trescientos cuarenta millones ciento cuarenta y siete mil quinientos treinta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 340.147.535,oo), correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles de 1995 y 1996 respectivamente, por concepto de honorarios profesionales, arrendamiento de bienes muebles, servicios contratados, arrendamiento de bienes inmuebles, fletes y publicidad y propaganda, así como por intereses de capitales tomados en préstamo; resultando en consecuencia ajustado a derecho el reparo formulado por la administración tributaria por este concepto. Así se declara.

De la sentencia transcrita, similar al caso de autos, que el juez asume coincidente con su propia interpretación, forzosamente permite al tribunal considerar sin lugar la pretensión de la contribuyente y ajustado a derecho el rechazo de la administración tributaria a la deducibilidad de los egresos involucrados, a los cuales no se les hizo retención, o se les hizo retención pero esta se enteró fuera de lapso, o más grave aún, se hizo retención pero esta no se enteró en una oficina receptora de fondos nacionales. Así se decide.

3 – Costos improcedentes por registro contabilizado varias veces: Bs. 41.748.171,93.

Afirma la administración tributaria que la contribuyente registró las facturas números 15 y 53 en tres oportunidades cada una, emitidas por Taller Mecánico Gabi, C. A. y Taller Mecánico Intermunidal, C. A., por los montos de Bs. 6.810.035,89 y Bs. 7.106.021,42 respectivamente que suman Bs. 13.916.057,00, lo cual resulta en el reparo de Bs. 41.748.171,93 por la multiplicación de aquellas cifras por tres.

Por su parte expresa la contribuyente que los fiscales actuantes hacen referencia a dos facturas que en total suman Bs. 13.916.057,00 siendo este monto muy inferior a la cantidad rechazada, originando un falso supuesto, pues no existe una adecuación precisa y coherente de los motivos que fundamentan el rechazo y considera que estas erogaciones son perfectamente deducibles.

La explicación de la administración tributaria es precisa y contundente y el argumento de la contribuyente muy débil y fútil o insustancial, por lo cual es evidente para el juez que la recurrente no aportó ninguna prueba, o fundamento que permita desvirtuar el reparo de la administración tributaria, y por consiguiente declara sin lugar la pretensión de la recurrente y ajustado a derecho el reparo realizado de las facturas contabilizadas tres veces. Así se decide.

4 – Egresos no admisibles por falta de soportes.

La administración tributaria afirma que la contribuyente no promovió prueba alguna para contradecir los hechos alegados en el reparo y por lo tanto las actas de reparo conservan todo su contenido y sus efectos legales.

Por su parte la recurrente afirma que se trata de dinero en tránsito para pagar los gastos referentes a la nacionalización de la mercancía importada, expresados en dólares. Aclaran que no hay duda de que los gastos mencionados fueron realmente efectuados y que además son normales y necesarios, efectuados en el país con el objeto de producir la renta, por tanto satisface la totalidad de los requisitos para ser susceptible de deducibilidad. Asegura que sí existen los comprobantes y que fueron gastos debidamente registrados en los libros legales. Alega que puede probar tales aseveraciones y que le fueron mostrados a los fiscales actuantes documentos o comprobantes complementarios, para cumplir con lo establecido en el artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

En el anexo “B” del expediente administrativo, que corre inserto en los folios siete (7) al diez (10) de la pieza segunda de esta causa, consta consignada por el SENIAT el listado de facturas sin soporte. La administración tributaria expresa que le fue solicitado a la contribuyente comprobantes fehacientes o facturas originales y que en respuesta a lo solicitado esta presentó un escrito el 17 de mayo de 2001, en el cual anexa una relación de facturas y no las facturas originales.

En el mismo orden de ideas, la administración tributaria detectó en la contabilidad del contribuyente Bs. 252.795.051,46 por concepto de compras de mercancía importada, relativa a la adquisición de repuestos, cauchos, lubricantes y grasas de procedencia importada, transacciones en moneda extranjera, contabilizadas a través de la cuenta Dinero en Tránsito. Sobre tal cuenta, a requerimiento de la administración, la contribuyente manifestó que se trataba de una cuenta para pagar los gastos referentes a la nacionalización de la mercancía importada. La administración afirma que no recibió ningún documento en los cuales conste el tipo de cambio con el cual fue adquirida la mercancía, no coinciden los documentos con los registros contables. La contribuyente no dio respuesta al SENIAT y tampoco aportó las pruebas durante el proceso para fundamentar su rechazo al reparo. La contribuyente por lo tanto infringió el contenido del artículo 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y el artículo 126 del Código Orgánico Tributario de la misma fecha, acerca de su obligación de que las anotaciones o asientos que se hagan en los libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y solo de la fe que estos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos.

De conformidad con lo previsto en el parágrafo primero del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, el costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor, y la obligación que tienen los contribuyentes de acuerdo al contenido del artículo 126 del Código Orgánico Tributario de 1994 de cumplir con los deberes formales relativos a la determinación y fiscalización, especialmente el numeral 3, que obliga a exhibir y conservar en forma ordenada, mientras el tributo no esté prescrito, los documentos y antecedentes de las operaciones, y constatado por el juez que tampoco aporto la contribuyente al proceso, en las oportunidades que tuvo para hacerlo, las facturas objeto del reparo, deduce el juez del contenido de los autos, que la recurrente no aportó ninguna prueba que fundamentara su pretensión y que le permitiera valorar al juez sus argumentos, y planteamiento que se trata de dinero en tránsito no aporta ningún argumento para sustentar la deducción, por lo cual, forzosamente el tribunal declara que estos egresos no tienen soportes y constituyen una cifra no deducible. Así se decide.

5 – Costos improcedentes por ajustes al inventario: Bs. 133.658.086,11 y Bs. 116.440.975,85

La contribuyente rechaza los reparos hechos al inventario en forma sucinta, con base a que “…no se encuentra expuesto en la resolución el origen fiscal de los ajustes formulados, ni se especifica la motivación del criterio asumido desde el ámbito impositivo, que permitiese a la contribuyente conocer si realmente es procedente o no el rechazo de los costos en cuestión; incurre de nuevo la administración en la ligereza de rechazar costos o gastos sin considerar los elementos esenciales para que los mismos tengan la condición de deducibilidad de acuerdo a lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta...”.

Por su parte, aduce la administración tributaria que contrario de lo esgrimido por la impugnante de autos, el proveimiento administrativo objetado se encuentra motivado, al expresar y analizar de forma detallada los ajustes injustificados en los inventarios, los cuales son explicados en el cuerpo de la Resolución y se fundamentó en los artículos 21 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y 51 y 57 de su Reglamento, de todo lo cual tuvo conocimiento la contribuyente.

La recurrente solicita al tribunal que aclare la motivación expuesta y deje sin efecto los ajustes por este concepto por una carencia absoluta de fundamentación desde el punto de vista jurídico-impositivo.

Sorprende al juez la petición de la recurrente sobre el contenido del acta de reparo y la resolución sobre los ajustes rechazados hechos a los inventarios, cuando es la propia contribuyente la que debe probar que dichos ajustes están ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados y solo se limitó en forma sucinta a indicar falta de motivación en forma muy general y solicitar que el tribunal aclare la motivación.

En el folio doscientos cincuenta y ocho (258) de la primera pieza, los fiscales actuantes explican en detalle el monto y los orígenes del reparo, deducido de la diferencia entre el saldo del inventario de repuestos del mayor analítico y el monto del mismo concepto reflejado en el balance general al 31 de marzo de 1999. La explicación a tal diferencia dada por la contribuyente fue: “…el monto tomado para el libro legal es el inventario reexpresado, mientras el libro mayor tiene el saldo histórico…”.

Sin embargo, la fiscalización determinó que la cuenta de Inventario de Repuestos no tuvo movimiento el ejercicio investigado, conservando un saldo histórico de Bs. 42.239.925,00 al inicio y al final del ejercicio. En las oportunidades procesales que tuvo la contribuyente no consignó ninguna prueba o explicación que sirviera al juez para valorar sus fundamentos, por lo cual forzosamente debe declarar ajustado a derecho el reparo de los inventarios hecho por la administración tributaria. Así se decide.

6 – Gastos improcedentes por diferencia entre lo declarado y lo reflejado en el mayor analítico: Bs. 210.850.153,51 y Bs. 21.142.548,05.

Rechaza la recurrente este reparo y afirma que el mayor analítico contiene la sumatoria de la totalidad de los gastos registrados y a lo declarado por el mismo concepto. Solicita una nueva revisión de los asientos contables efectuados en el libro mayor analítico.

Afirma la administración tributaria que la contribuyente no aportó prueba alguna para demostrar que los hechos son diferentes a como los explicaron los fiscales actuantes, por lo cual confirmó el reparo y rechazó el alegato de la recurrente.

Determinaron los fiscales actuantes que existe una diferencia de Bs. 21.142.548,05 en el rubro de otros gastos entre lo declarado por la contribuyente y el saldo del mayor analítico. La contribuyente no aportó ni al SENIAT ni al tribunal, ninguna explicación o prueba que permita al juez valorar sus afirmaciones, por lo cual el juez declara ajustado a derecho el reparo y la no deducibilidad de la diferencia en otros egresos no justificada por la recurrente. Así se decide.

7 – Rebaja por inversiones improcedente: Bs. 101.425.970,07.

Afirma la recurrente que la cantidad ajustada por rebajas por inversiones, de acuerdo a lo formulado por el experto nombrado, Lic. Raúl Eladio Jiménez, reflejó Bs. 95.159.810,22. Aduce la recurrente que si la empresa no califica como industria, no es menos cierto que hizo una inversión con el fin de producir más renta o utilidad, y según opinión del abogado J.G., la inversión está destinada al aumento efectivo de la capacidad productiva de la renta. Interpreta la contribuyente el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta le permite deducir estas rebajas puesto que cumple todos los requisitos para hacerlo.

Afirma la administración tributaria que si bien es cierto que estos activos desde el punto de vista particular y subjetivo de la empresa pueden ser útiles y necesarios para el funcionamiento de las operaciones de la misma, no es menos cierto que dichos activos deben estar incorporados en forma directa a la producción de la renta, siendo este un requisito sine que non para poder gozar del beneficio de conformidad a lo establecido en el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

La actividad principal de la empresa es la de prestación de servicios, y por lo tanto no cumple con otro de los requisitos legales para gozar del beneficio de la rebaja por inversión, ya que la ley lo otorga de manera taxativa a los enriquecimientos provenientes de actividades industriales, agroindustriales, turísticas, agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas, por todo lo cual considera la administración tributaria que la prueba de experticia no desvirtúa los reparos efectuados por la actuación fiscal.

La controversia se circunscribe a determinar si una empresa dedicada al transporte (porteadora de vehículos de las ensambladoras) es sujeta al beneficio de rebajas por nuevas inversiones.

A tal efecto, el artículo 58 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 establece:

Artículo 58. Se concede una rebaja de impuesto del veinte por ciento (20%) del monto de las nuevas inversiones que se efectúen en los cinco (5) años siguientes a la vigencia de la presente Ley de Reforma, a los titulares de enriquecimientos derivados de actividades industriales y agroindustriales, distintas de hidrocarburos y actividades conexas, representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva o a nuevas empresas, siempre y cuando no hayan sido utilizadas en otras empresas. Asimismo, procederá tal rebaja, en iguales condiciones, a los titulares de los enriquecimientos provenientes de la actividad turística.

(…)

Las rebajas establecidas en este artículo sólo se concederán en aquellos ejercicios en los cuales los activos fijos adquiridos, construidos o instalados para los fines señalados en este artículo, estén efectiva y directamente incorporados a la producción de la renta. (Subrayado por el juez).

De conformidad con el artículo trascrito, la rebaja por reinversiones se aplica a las empresas industriales. Es evidente que la contribuyente presta el servicio de transporte a una empresa industrial, pero es diferente a ella. Distinto sería si se tratase de inversiones para el departamento de transporte de una empresa industrial, pues en ese caso habría que evaluar otras características del proceso productivo y si estos servicios forman parte o no de la producción industrial. En el caso de marras, es claro para el juez que estamos en presencia de una empresa de carga, que transporta los productos terminados de otra empresa, por lo cual no puede considerarse una empresa industrial. El artículo 58 in comento al modo de ver del tribunal es taxativo en cuanto a las empresas beneficiadas con esta rebaja y no incluye las empresas comerciales ni tampoco las de servicios. La contribuyente no transforma ninguna materia prima y no produce ningún producto.

En el artículo 57 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, mucho más detallada en la descripción de los beneficiarios, el legislador hacer una relación mayor de empresas y tampoco incluye a las empresas de servicios sino sólo empresas que produzcan algún tipo de bien y añaden las empresas de ciencia y tecnología, lo cual indica que el legislador, no sólo en esta última ley sino también en las anteriores, concedió este estímulo con el objetivo de aumentar la producción de bienes y servicios, lo cual no es el caso de Transporte Intermundial S.A.

Por las razones expuestas, este tribunal declara improcedentes las rebajas por nuevas inversiones realizada por la contribuyente en sus declaraciones de rentas para los períodos investigados. Así se decide.

8 – Rebaja por impuesto retenido improcedente: Bs. 114.157.668,69

La administración tributaria rechazó la compensación de impuestos retenidos por cuanto la contribuyente no aportó pruebas que permitiesen demostrar la veracidad o exactitud de dicha rebaja, con base en las disposiciones contenidas en los artículos 77 y 82 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado.

La contribuyente, en forma evidentemente deficiente y con falta de argumentos, se limitó a expresar que reproducía en este caso los mismos fundamentos del reparo en el caso de los inventarios, cuando se trata de conceptos de naturaleza diferente y sin ninguna relación entre sí. Bien podía haber traído la contribuyente a los autos en el lapso probatorio los comprobantes de retención que le permitían compensar el impuesto retenido, cosa que no hizo ni en la vía administrativa ni en la vía judicial, por lo cual el juez debe asumir que esta compensación no está suficientemente sustentada por la contribuyente y por lo tanto no procede tal cual lo reparó la administración tributaria. Así se decide.

9 – Otros egresos por ajuste a diferencia cambiaria no procedente.

De conformidad con la presunción de legitimidad y veracidad de la cual están revestidas las actas fiscales cuando son levantadas por funcionarios competentes, concluye la administración tributaria que la contribuyente no aportó pruebas que conduzcan a su apreciación, lo que evidencia que el reparo no fue desvirtuado.

La contribuyente incluyó un ajuste por pérdida cambiaria por Bs. 61.568.608,76 cifra que no pudo justificar.

No alega la contribuyente ningún fundamento para desvirtuar el reparo en el caso de ajustes a diferencia cambiaria.

Ante la evidencia de que la contribuyente no rechazó ni alegó nada sobre este reparo, el juez necesariamente lo considera firme. Así se decide.

10 – Eximente por error de hecho y de derecho excusable

La contribuyente alega esta eximente en el sentido de que no se impute la multa por reparos, establecida en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto existen circunstancias eximentes de la sanción, de conformidad con lo preceptuado en el artículo 79 eiusdem, literales “c” y “e”, por cuanto “…existe una interpretación controvertida entre el contribuyente y la Administración…”.

Afirma la recurrente que; “…En el presente caso, estamos en presencia de supuesto de hecho de la norma eximente de la sanción, por cuanto el reparo formulado se fundamenta en los datos que mi representada mostró en sus Declaraciones de Rentas y en sus respectivos anexos y no existen ni se señalan en las Actas de Reparo, la existencia de ingresos ocultos, ni deducciones inexistentes o inflados(sic), sino que se trata de diferencia de criterio sobre la calificación de las partidas de deducciones que según la Fiscalización...” (sic).

Es evidente del contenido de los autos que la fiscalización no se limitó a revisar el contenido de la declaración de rentas sino que efectuó una exhaustiva revisión de los registros de la contribuyente y determinó innumerables infracciones, ninguna de las cuales pudo desvirtuar la recurrente. El sólo hecho que exista una controversia entre la contribuyente y la administración tributaria no puede ser una eximente, puesto que entraríamos en el absurdo de entender que todos los procesos contenciosos son acreedores a dicha eximente, puesto que en todos existe la controversia.

El sólo alegato de la contribuyente no es suficiente para demostrar que ha incurrido en un error de hecho o de derecho, pues tal circunstancia debe estar debidamente comprobada como bien lo afirma la administración tributaria en las resoluciones impugnadas. No deduce el juez de los autos que exista el error de hecho y de derecho excusable, por el contrario, la contribuyente no esgrimió argumentos y pruebas suficientes para demostrar ni dicha eximente ni las infracciones reparadas por la administración tributaria, por todo lo cual declara improcedente la causal de eximente promovida por la recurrente. Así se decide.

11 – Multa

La administración tributaria aplicó la sanción prevista en los artículos 97 y 99 del Código Orgánico Tributario de 1994 comprendida entre un décimo y hasta dos veces el monto del tributo omitido, estableciendo el mismo en el término medio mas 5% por reiteración en concordancia con el artículo 37 del Código Penal y el 85 del Código Orgánico Tributario.

Igualmente, la administración tributaria impuso a la contribuyente la sanción por no enterar el impuesto retenido de conformidad con lo dispuesto en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual prevé una pena equivalente al cincuenta por ciento (50%) mensual de los tributos retenidos o percibidos no enterados hasta un máximo de tres (3) veces el monto de dichas cantidades.

Nada alegó la contribuyente sobre las sanciones impuestas, por lo cual necesariamente el juez las confirma en su totalidad. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) SIN LUGAR el recurso contencioso de nulidad interpuesto por la ciudadana Ayza Bisogne de Gallardo, actuando en su carácter de Presidenta de TRANSPORTE INTERMUNDIAL S.A., debidamente asistida por el abogado R.R.O., contra el acto administrativo contenido en las Resoluciones números RCE/DSA/540/02/00163 y RCE/DSA/540/02/00164 del 09 de octubre de 2002, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante las cuales se determinó que la contribuyente en su condición de agente de retención, no cumplió con la obligación de retener y enterar los impuestos y omitió ingresos y otras infracciones en materia de impuesto sobre la renta, durante los ejercicios comprendidos entre 01 de abril de 1997 y el 31 de marzo de 1998 y 01de abril de 1998 y el 31 de marzo de 1999, determinando un reparo por un monto total de bolívares dos mil ciento sesenta y un millones setecientos setenta y dos mil ciento sesenta sin céntimos (Bs.2.161.772.160,00).

2) CONDENA al pago de las costas procésales a TRANSPORTE INTERMUNDIAL S.A., por una cifra equivalente al diez (10%) del monto del recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada; a la ciudadana Ayza Bisogne de Gallardo y al Gerente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinte (20) días del mes de julio de dos mil seis (2006). Año 196° de la Independencia y 147° de la Federación.

El Juez Titular

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. N° 0401

JAYG/dhtm/mg