Decisión nº 0377 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Mayo de 2007

El 23 de septiembre de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-660, mediante la cual se determinó que la contribuyente emitió facturas sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias, llevaba los libros legales (diario e inventario atrasados) y realizó la inscripción en el Registro de Activos Actualizados (RAA) de manera extemporánea, motivo por lo cual procedió a imponer la sanción mas grave a la primera aumentada con la mitad de la otras penas por la cantidad total de bolívares sesenta y seis millones trescientos sesenta mil sin céntimos (Bs. 66.360.000,00), correspondiente a los periodos de imposición desde septiembre de 2004 hasta septiembre de 2005.

El 01 de marzo de 2006, la recurrente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 05 de abril de 2006, el contribuyente cancelo en el Banco Banesco un monto de bolívares ochocientos cuarenta mil sin céntimos (Bs. 840.000,00) correspondientes a la sanción por llevar los libros legales (diario e inventario atrasados) y realizar la inscripción en el Registro de Activos Actualizados (RAA) de manera extemporánea, quedando un total a cancelar de bolívares sesenta y cinco millones quinientos veinte mil sin céntimos (Bs. 65.520.000,00).

El 06 de abril de 2006, la contribuyente interpuso el recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 25 de abril de 2006, se le dió entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 14 de noviembre de 2006, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 21 de noviembre de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 06 de diciembre de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas, la apoderada judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 18 de diciembre de 2006, el tribunal dictó auto de admisión de las pruebas.

El 07 de febrero de 2007, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se dio inicio al término para la presentación de los informes.

El 13 de febrero de 2007, el representante judicial del Fisco Nacional presentó diligencia consignando copia del poder y original para su vista y devolución.

El 08 de marzo de 2007, las partes consignaron escritos de informes. Igualmente mediante auto de esta misma fecha, el tribunal dejó constancia del vencimiento del término y fija el lapso para las observaciones.

El 28 de marzo de 2007, el tribunal dejó constancia del vencimiento del lapso para las observaciones; y que las partes no hicieron uso de su derecho; el tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia

III

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

La contribuyente versa sus alegatos bajo los siguientes aspectos:

1- Sanción por incumplimiento de deberes formales :

Con respecto a este punto alega la contribuyente que “…si bien es cierto que mi representada por desconocimiento incumplió, a través de una omisión, la normativa prevista en la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, en sus literales “p” e “i” por cuanto no colocó en las facturas la condición de la operación (crédito o contado) y a (sic) del comprador, no es menos cierto que tal omisión en primer lugar, es una sola infracción la cual se repite en el tiempo y no como pretende la administración una nueva infracción en cada mes. Y en segundo lugar, tal infracción, no menoscaba en lo absoluto los derechos del fisco y por el contrario la imposición de la sanción, afecta totalmente la estabilidad económica de mi representada toda vez que esta aplicando de manera repetitiva mes a mes y aplicando la unidad tributaria vigente para la fecha de la ocurrencia del hecho punible…”

En este sentido alega, que la forma de calculo de las sanciones mes a mes ha sido criterio reiterado por la doctrina y la jurisprudencia la no aplicabilidad de ese método por cuanto deben ser calculados como una sola infracción, de conformidad con el artículo 99 del Código Penal y al no considerarse como una nueva infracción no puede aplicarse el primer apartado del artículo 103 del Código Orgánico Tributario. Por esta razón, afirma que la actuación de la administración tributaria convierte esta sanción en altamente confiscatoria, violando de esta manera el principio de confiscatoriedad.

2- Sanción por atraso en el Libro Diario y por Inscripción fuera del plazo del Registro de Activos Actualizados.

Con respecto a estos incumplimientos manifiesta la recurrente su conformidad con la aplicación de esta sanción en 12,5 unidades tributarias cada una; no está de acuerdo, con la aplicación de la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación de la planilla, por lo que considera que la unidad tributaria aplicable en el presente caso no es la vigente para la época de la comisión del ilícito tributario, ya que de esta manera se esta violando el principio de la retroactividad de la ley de conformidad con lo establecido en el articulo 317 de la Constitución de la república Bolivariana de Venezuela.

Afirma el recurrente, que canceló las planillas de pago emitidas por tales conceptos, indicando que no le ocasionaron un grave perjuicio y que anexó las planillas de pago correspondientes.

Finalmente, en el escrito de informes consignado por la contribuyente tal y como lo explicó en el escrito del recurso admitió que “... si bien es cierto, que mi representada por desconocimiento, incumplió, a través de una omisión, la normativa prevista en la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999 en sus literales “p” e “i” por cuanto no colocó en las facturas la condición de la operación (crédito o contado) y a dirección del comprador, no es menos cierto que tal omisión, en primer lugar es una sola infracción, la cual se repite en el tiempo, y no como pretende la Administración una nueva infracción cada mes. Y en segundo lugar, tal infracción, no menoscabó en lo absoluto los derechos del fisco y por el contrario la imposición de la sanción, afecta totalmente la estabilidad económica de mi representada toda vez que se esta aplicando de manera repetida mes a mes y aplicando la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación y no la vigente para la fecha de la ocurrencia del hecho punible...”

Indicó la recurrente en su escrito que el nuevo régimen de facturación, previsto en la Providencia Nº 421, el cual entra en vigencia el primero de abril del presente año, tales requisitos no son exigibles y en tal sentido no existen sanción por dicho incumplimiento de la nueva normativa; por lo que los mismos eran requeridos en la Resolución Nº 320. Con respecto a la sanción impuesta alega el recurrente que la actuación de la administración tributaria convierte la sanción en altamente confiscatoria, violando según su decir el principio de no confiscación, previsto en la Carta Magna.

En el mismo orden de ideas, con relación a la aplicación de la unidad tributaria vigente a la fecha de la liquidación, argumentó que ha sido criterio jurisprudencial sobre la aplicación de la unidad tributaria, cual es, la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento en que ocurrió el ilícito, para graduar la sanción aplicable sobre la base del principio de la retroactividad tributaria cuando se favorece al contribuyente y el principio de la legalidad tributaria establecido en el artículo 317 de la Constitución vigente en concordancia con lo establecido en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia consideró el recurrente que el criterio aplicado por la administración tributaria es inconstitucional, en virtud que el solo hecho de ejercer el derecho a la defensa, ya el monto de la sanción está por el orden de Bs. 73.382.400,00, tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria actual, ya que la administración va a aplicar la vigente para la fecha del pago. Por tales motivos solicita sea admitido dicho informe y sean anuladas las planillas de liquidación emitidas.

IV

ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Alega la administración tributaria que luego del proceso de fiscalización, constató que la contribuyente emitió en forma computarizada un total de seis mil quinientas tres (6.503) facturas por operaciones de ventas efectuadas para los periodos comprendidos desde septiembre 2.004 hasta septiembre de 2005, ambos inclusive, sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios por cuanto no menciona la condición de la operación (crédito o contado) y la dirección del comprador.

Por tal motivo, evidenció que la contribuyente infringió las disposiciones contenidas en los artículos 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 63 de su Reglamento y artículo 2 literales “p” e “i” de la Resolución 320 del 28 de diciembre de 1999, en concordancia con el artículo 145 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

La administración tributaria señaló que los hechos ocurridos constituyen ilícitos formales, de conformidad con lo establecido artículo 99 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, sancionando a la contribuyente según lo dispuesto en el artículo 101 numeral 3 eiusdem. Asevera la administración que para el momento de la visita fiscal la contribuyente tenía en condición de atraso el libro diario superior a un mes.

Por otra parte, evidenció que la contribuyente se inscribió fuera del lapso legal y reglamentario en el Registro de Activos Actualizados, constituyendo este hecho ilícito formal según lo establecido en el numeral 1 del artículo 99 del Código Orgánico Tributario vigente y sancionado según lo dispuesto en el numeral 2, segundo aparte del artículo 100 eiusdem.

Finalmente, la administración ordenó emitir planillas de liquidación a cargo de la contribuyente la cantidad de 1.975, las cuales deberán ser canceladas al valor que este vigente en el momento del pago, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 Parágrafo Primero del Código Orgánico Tributario vigente.

El representante judicial de la administración tributaria en su escrito de informes, en primer lugar, afirma que el acto administrativo impugnado emitido por la dicho órgano goza de una presunción de validez y de legalidad. En segundo lugar, argumentó que la contribuyente no alega situaciones de hecho diferentes a las señaladas en el acto administrativo impugnado, por lo que se desprende de tal acto la realización de un incumplimiento de deberes formales en cuanto a la emisión y entrega de las facturas y/o documentos equivalentes que demuestren sus ventas diarias, pero sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, afirmando además que la contribuyente no menciona la condición de la operación (crédito o contado) y la dirección del comprador, incumplimiento de esta forma las disposiciones previstas en los artículos 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63 del Reglamentos y artículo 2 literales “p” e “i” de la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 e igualmente en concordancia con el artículo 145 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

En cuanto a la reiteración alegada por el contribuyente, expuso el órgano administrativo que el contenido del artículo 81 del Código Orgánico Tributario referido a la comisión de dos o más ilícitos formales realizados en periodos distintos; motivo por el cual procedió a aplicar el contenido del artículo in comento con respecto al concurso de infracciones tributarias debido a la existencia de varios ilícitos tributarios realizados en periodos diferentes. Por las razones antes expuestas por la recurrida, procedió a imponer la sanción más grave aumentada a la mitad de las otras penas, concurso que además fue aplicado en virtud que los ilícitos fueron verificados en un mismo procedimiento de conformidad con lo previsto en el parágrafo único del referido artículo.

En cuanto al alegato de la contribuyente relacionado con la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento en que ocurre el ilícito, para graduar la sanción aplicable sobre la base del principio de la retroactividad tributaria cuando se favorece al contribuyente y el principio de la legalidad tributaria establecido en el artículo 317 de la Constitución vigente. A los mismos efectos, la administración tributaria indicó el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente aplicable en el presente caso; de este artículo se evidencia que tal órgano administrativo, “...al momento de proceder a la aplicación de las sanciones lo hizo igualmente apegado a las disposiciones establecidas en la ley, toda vez que tal cual como es establecido al tratarse de multas , y estas expresadas en unidades tributarias en unidades tributarias, SE UTILIZARA EL VALOR DE LA UNIDAD TRIBUTARIA QUE ESTUVIERA VIGENTE PARA EL MOMENTO DEL PAGO, y no el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que ocurre el ilícito, tal y como lo expresa el representante del contribuyente en su escrito del recursorio ...” (Negrilla del representante judicial).

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, y luego de apreciados y valorados los documentos que constan en el expediente, con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal dicta sentencia en los siguientes términos:

La contribuyente no contradice el incumplimiento, por el contrario expresó que “... si bien es cierto que mi representada por desconocimiento incumplió, a través de una omisión, la normativa prevista en la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, en sus literales “p” e “i” por cuanto no colocó en las facturas la condición de la operación (crédito o contado) y a (sic) del comprador...” razón por el cual el juez declara que ante la afirmación del contribuyente con respecto al incumplimiento no es materia controvertida en el presente caso.

Por otra parte, la recurrente expresó su disconformidad con el calculo de las multas impuestas por la administración tributaria, cuya omisión es una sola infracción la cual se repite en el tiempo y no como pretende la administración una nueva infracción en cada mes.

Con respecto a la sanción por atraso en el libro diario y por inscripción fuera del plazo del registro de activos actualizados, manifestó la recurrente su conformidad con la aplicación de esta sanción en 12,5 unidades tributarias cada una por parte de la administración tributaria, razón por el cual este aspecto tampoco constituye materia controvertida en el presente caso. Sin embargo, manifestó no estar de acuerdo, con la aplicación de la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación de la planilla, afirmó que la aplicación correcta es la vigente para la época de la comisión del ilícito tributario, ya que de aplicarse el primer supuesto se estaría violando el principio de la retroactividad de la ley de conformidad con lo establecido en el articulo 317 de la Constitución de la república Bolivariana de Venezuela.

Advierte el juez, que aun con la afirmación de la contribuyente del pago de las multas por concepto de incumplimiento de deberes formales referido a la sanción impuesta por la administración tributaria por atraso en el libro diario y por inscripción fuera del plazo del registro de activos actualizados, la contribuyente afirmó que canceló las planillas de liquidación por tales conceptos y las anexó al presente recurso tributario, verificadas por el juez que se encuentran insertas en el expediente administrativo en los folios (47) y (48); constituye este hecho la tácita aseveración del deber de cumplir con la obligación tributaria y la aceptación por parte de la contribuyente, por lo que no sería necesario entrar a dilucidar el aspecto planteado por esta. Sin embargo, considera este juzgador a los fines de preservar la tutela judicial efectiva contenida en el artículo 26 de la Constitución de la República de Venezuela vigente, realizar las siguientes consideraciones:

En primer lugar, es importante destacar el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual se transcribe a continuación:

Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

1. Prisión.

2. Multa.

3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

4. Clausura temporal del establecimiento.

5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Subrayado del Juez).

Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. (Subrayado del Juez).

Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.

De la norma antes transcrita se deduce en su primera parte, la clasificación de las sanciones aplicables en cada caso; en el parágrafo primero establece el legislador tributario en los casos cuando las multas tipificadas por cada incumplimiento de deberes formales por ejemplo, estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago. Por otra parte, en el parágrafo segundo se estableció el segundo supuesto de hecho en los casos de las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.(Cursiva y subrayado del Juez)

En el caso bajo examen, la contribuyente en un criterio errado a juicio de este juzgador, indicó que aun cuando estaba de acuerdo con la imposición de la sanción impuesta por incumplimiento de deberes formales, la aplicación de la sanción fue impuesta, “...no está de acuerdo con la aplicación de la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación y no la vigente para la época de la comisión del ilícito tributario, ya que de esta manera se ésta violando el principio de la retroactividad tributaria que se aplica solo cuando favorece al contribuyente...”

Es importante destacar, tal y como esta redactado en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que en el parágrafo primero se establece el valor de la unidad tributaria aplicable en el caso de las multas, será el vigente para el momento del pago y no el momento en que se cometió el ilícito tributario, en virtud que en el parágrafo segundo se establece la convertibilidad de las multas expresadas en porcentajes en unidad tributaria que en este caso si será para la vigencia de la comisión del ilícito tributario.

Aunado a lo anterior, este juzgador considera que la contribuyente confundió la interpretación del artículo 94 eiusdem, al considerar que la correcta aplicación es la vigente para la época de la comisión del ilícito tributario. En virtud, al contenido del artículo 94 y lo antes explicado este juzgador declara sin lugar el alegato de la contribuyente. Así se decide.

Finalmente, debe el juez pronunciarse sobre la reiteración invocada por la contribuyente en el presente caso:

Ha sido criterio reiterado del este tribunal en cuanto a la aplicación de multas en el caso de varias sanciones mes a mes, y muy específicamente respecto al impuesto al valor agregado, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, incurre en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 103 del Código Orgánico Tributario vigente, aplicando a la contribuyente el incremento agravado de la sanción ante el incumplimiento de un deber formal por varios períodos.

Se observa que en el presente caso, la administración tributaria incurrió en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificando los incumplimientos como autónomos, aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos según se evidencia de la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-660 del 23 de febrero de 2005 que riela desde el folio número noventa y ocho (98) y siguientes de las actas que componen el expediente administrativo. Siendo lo correcto aplicar multa por no tratándose en el presente caso de una infracción reiterada sino de una infracción continuada por lo cual debió la administración tomarla como una sola infracción y una sola sanción.

A mayor abundamiento el Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), en los cuales se estableció lo siguiente:

...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones´…

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Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

Ha sostenido reiteradamente nuestro M.T. que:

…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…

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En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario por emitir facturas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios para los periodos comprendidos a los periodos de imposición desde septiembre de 2004 hasta septiembre de 2005 correspondiente al valor agregado identificados en esta causa.

Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 103 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la administración tributaria. Así se decide.

Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que:

… en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…

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Por las razones expuestas, de nuevo y reiteradamente, el juez expresa su criterio en cuanto a que, cuando se trata de una sola infracción, por la ficción que hace la ley según se ha explicado ampliamente en este recurso y en anteriores similares, el procedimiento utilizado por la administración tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, no evita el hecho que aplicó incorrectamente la sanción, y por consiguientes es forzoso para el juez declarar la aplicación incorrecta de la sanción por parte de la administración tributaria. Así se decide.

La multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 101, y con relación a la presentación de las declaraciones, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.

Con base en los argumentos expresados, forzosamente debe declarar no ajustada a derecho la aplicación de la sanción mes a mes por reiteración, sino que debe aplicarse y darle el tratamiento como una sola infracción y una sola sanción. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto la ciudadana M.G.D., actuando en su carácter de apoderada judicial de TROPICAL JEANS, C.A., admitido por este tribunal el 21 de noviembre de 2006, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2005-07-DF-PEC-660 del 23 de febrero de 2005; emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se determinó que el contribuyente emitió facturas sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias, llevaba los libros legales (diario e inventario atrasados) y realizó la inscripción en el Registro de Activos Actualizados (RAA) de forma extemporánea, por la cantidad total de bolívares sesenta y seis millones trescientos sesenta mil sin céntimos (Bs. 66.360.000,00), correspondiente a los periodos de imposición desde septiembre de 2004 hasta septiembre de 2005, los cuales fueron cancelados un monto de bolívares ochocientos cuarenta mil sin céntimos (Bs. 840.000,00) correspondientes al segundo y tercer incumplimiento, quedando un total a cancelar de bolívares sesenta y cinco millones quinientos veinte mil sin céntimos (Bs. 65.520.000,00).

2) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago liquidación ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.

3) EXIME del pago de costas procésales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Procurador General de la República y Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) días del mes de mayo de dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S..

Exp. N° 0796

JAYG/dhtm/ycv