Decisión nº 1054 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 4 de Octubre de 2011

El 15 de septiembre de 2008 la administración tributaria municipal emitió el acta fiscal Nº DH-AF-017-2008 y auto de apertura Nº DH-AA-017-2008, con el fin de practicar una auditoria de carácter fiscal, imponiéndole una sanción por concepto de deferencia de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, generada en los períodos comprendido entre los meses de enero de 2004 a diciembre de 2005, y los ejercicios económicos 2006 y 2007 por la cantidad de trece mil cincuenta y tres bolívares con ocho céntimos (BsF 13.053,08). En esta misma fecha la contribuyente fue notificada del acta fiscal y del auto de apertura antes mencionados.

El 03 de octubre de 2008 la contribuyente interpuso ante la administración municipal escritos de descargos contra el acta fiscal Nº DH-AF-017-2008 del 015-09-08.

El 20 de enero de 2009 la administración tributaria municipal emitió resolución N° DH-RR-001-2009, mediante la cual resolvió ratificar en todas y cada una de sus partes el contenido del acta fiscal N° DH-AF-017-2008 y formuló reparo fiscal por concepto de Impuesto Sobre Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, para los meses de enero de 2004 a diciembre 2005, y los ejercicios económicos 2006 y 2007, más la diferencia de impuesto de conformidad con el articulo 58 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del Municipio San Diego vigente hasta el 27 de junio de 2004, más sanción del 75% del total del tributo por que hubiese dejado de percibir el municipio, por ejercer y no notificar a la administración tributaria la incorporación de la actividades codificada con el N° 621102, por no presentar las declaraciones de ingresos brutos para contribuyentes permanentes de los meses de marzo de 2005 y abril de 2005, para un monto total de bolívares fuerte veintidós mil novecientos quince con veinticinco céntimos (BsF. 22.915,25).

El 21 de enero de 2009 la contribuyente fue por notificada de la resolución N° DH-RR-001-2009.

El 13 de febrero de 2009 la contribuyente interpuso ante la administración municipal el recurso de reconsideración.

El 21 de abril de 2009 la administración tributaria municipal emitió resolución N° DH-RRR-014-2009. En esta misma fecha la contribuyente fue notificada de la resolución N° DH-RRR-014-2009.

El 12 de mayo de 2009 la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la resolución DH-RRR-014-2009.

El 09 de junio de 2009 la administración tributaria municipal emitió la resolución N° 342-2009, mediante la cual admitió el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente.

El 07 de julio de 2009 la contribuyente fue notificada de la resolución N° 342-2009.

El 19 de agosto de 2009 la Alcaldía del Municipio San D.d.e.C., emitió resolución Nº 483-2009, mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DH-RRR-014-2009 y confirmó reparo fiscal, recargos y multas en materia de impuesto sobre actividades económicas, de industria, comercio, servicios de índole similar, por un total de bolívares fuertes veintidós mil novecientos quince bolívares con veinticinco céntimos (BsF. 22.915,25).

El 24 de septiembre de 2009 la contribuyente fue notificada de la resolución N° 483-2009.

El 06 de noviembre de 2009 la contribuyente interpuso por ante este juzgado recurso contencioso tributario de nulidad conjuntamente con amparo cautelar, contra el acto administrativo contenido en la resolución N° 483-2009 del 19 de agosto de 2009, emanada de la Alcaldía del Municipio San D.d.e.C..

El 14 de diciembre de 2009 el tribunal dio entrada al presente recurso contencioso de nulidad y le fue asignado el N° 2242. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó a la alcaldía el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

El 15 de julio de 2010 el representante de la contribuyente suscribió diligencia mediante la cual le otorgó poder apud-acta a los abogados J.S. y L.L..

El 23 de noviembre de 2010 fueron consignadas por el ciudadano Alguacil la primera y segunda de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor y a la Fiscal General de la República.

El 29 de noviembre de 2010 fueron consignadas por el ciudadano Alguacil la tercera y cuarta de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Alcalde y al Sindico del Municipio San Diego.

El 06 de diciembre de 2010 el tribunal admitió recurso contencioso tributario interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación del fisco municipal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por diez (10) días de despacho de conformidad con el artículo 268 eiusdem.

El 18 de enero de 2011 sin haber oposición, el tribunal admitió las pruebas promovidas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario. Se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 25 de enero de 2011 la apoderada judicial de la contribuyente presentó escrito consignando documento.

El 15 de febrero de 2011 se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se inició el término 15 días de despacho para la presentación de los informes de conformidad con el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

El 17 de marzo de 2011 vencido el término para la presentación de los informes, el tribunal ordenó agregar el escrito presentado en esta misma fecha por el apoderado judicial de la Alcaldía de San Diego y se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso de 60 días continuos siguientes para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 16 de mayo de 2011 el tribunal difirió por treinta (30) días continuos el lapso para dictar sentencia de conformidad con el artículo 251 de Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente alega falso supuesto de derecho aplicado a la base imponible específicamente en la venta de vehículos nuevos.

La actividad desplegada por los concesionarios de vehículos es la equivalente a la de un agente, intermediario, consignatario o comisionista, situación prevista en el artículo 213 (210) de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal por lo cual los contribuyentes que se regulan a través de un contrato de concesión, como el caso de Universal Motors, S. A., sus ingresos están dentro de la concepción de los que perciben comisiones o demás remuneraciones similares.

Por las condiciones que le impone a Universal Motors, C. A. la empresa dueña de los vehículos Kia de Venezuela, C. A., existe un tipo muy especial de relación, en la cual se imponen condiciones muy exigentes que no tienen los otros tipos de comerciantes que explotan la venta de otros productos, pues no están obligados a dar garantías, ni adecuar espacios para la venta, así como tampoco están obligados a prestar servicio, mantenimiento, ni a instruir personal para prestar dicho servicio, y lo que es todavía más resaltante, no están los demás comerciantes distintos a las concesionarias de vehículos, a vender de manera exclusiva los productos de una sola marca, todo lo cual se evidencia en el contrato de concesión, por lo cual asume que la base imponible es el margen de comercialización.

Alega igualmente la recurrente la improcedencia de las multas impuestas por ser subsidiarias al principal y si bien el Código Orgánico Tributario es de aplicación supletoria al ámbito municipal, la regulación en materia de infracciones y sanciones está reservada al Poder Nacional por expresa disposición del artículo 156 numeral 32 de constitucional, solicita que en caso de que sus alegatos no sean tomados en cuenta se le aplique la eximente de responsabilidad penal tributaria a que se contrae el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario y en concordancia con lo dispuesto en los artículos 96, 158 y 159 del Código Orgánico Tributario de 1994 sobre falta de respuesta de la administración tributaria.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO SAN DIEGO

El sujeto pasivo dejó de pagar de conformidad con el artículo 58 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente hasta el 7 de junio de 2004, la vigente hasta 31 de diciembre de 2005 y la vigente al 31 de diciembre de 2008 y el artículo 120 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal, por omisión de ingresos brutos, puesto que declaró como ingresos brutos el margen de comercialización no siendo de comisionista como establece la ley (impuestos omitidos BsF. 13.053,08 y sanción de BsF. 8.431,92 de conformidad con el artículo 84 numeral 4 de la ordenanza y recargo por BsF. 292,42 de conformidad con el artículo 58 eiusdem).

La contribuyente, aparte de las actividades que ejerce de conformidad según la respectiva licencia, también ejerce la actividad codificada con el N° 621102 Agencias o representantes de fábricas nacionales o cualquiera representación comercial, actividad no comunicada a la administración tributaria municipal infringiendo el artículo 92 numeral 2 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente al 31 de diciembre de 2008 (sanción: BsF. 464,24 conforme al artículo 92 numeral de la ordenanza).

La administración tributaria municipal afirma que no existe contrato de comisión alguno entre Universal Motos, C. A. y KIA de Venezuela, C. A, ni hay evidencia de pagos de comisiones y el artículo 43 de la ordenanza establece que los ingresos brutos serán los obtenidos con ocasión del ejercicio de sus actividades económicas y solo serán deducibles los descuentos, bonificaciones y deudas incobrables, todo de conformidad con el artículo 209 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

El sujeto pasivo no presentó las declaraciones de ingresos brutos para contribuyentes permanentes en los meses de marzo y abril de 2005, de conformidad con lo establecido en el artículo 103 numeral 1 del Código Orgánico Tributario y el artículo 84 numeral 2 de la ordenanza (Multa: BsF. 673,59).

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente y de la representación de la Alcaldía del Municipio San Diego y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, observa que la materia controvertida se limita a determinar si los ingresos brutos deben formar parte de la base imponible de la empresa concesionaria de vehículos o si por el contrario la base debe ser el margen de comercialización como reclama la contribuyente y la eximente de responsabilidad solicitada por la recurrente.

La contribuyente no apeló las sanciones por no notificar a la administración tributaria municipal la actividad del código 621102 y por no presentar las declaraciones de ingreso brutos de contribuyente permanentes en los meses de marzo y abril de 2005 las cuales por lo tanto quedan firmes. Así se declara.

Sobre la base imponible de las concesionarias de vehículos ya se ha pronunciado tanto este Tribunal como la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, por lo cual considerada oportuno el Juez transcribir extractos de la Sentencia N° 00002 del 12 de noviembre de 2001 de la Sala Político Administrativa, Expediente N° 2010-0277:

“…la cuestión a dilucidar a los efectos de resolver la presente causa, es la naturaleza o condición jurídica tributaria de la contribuyente, como “comisionista” o “concesionaria”, a los fines de establecer la base imponible que debe ser utilizada para la determinación del impuesto sobre patente de industria y comercio, o del impuesto a las actividades económicas, para los períodos fiscales comprendidos desde el 1° de enero de 2000 hasta el 31 de diciembre de 2003.

En ese sentido, la recurrente consignó en primera instancia, copia simple del “contrato de concesionario” suscrito entre su representada (Rustiaco Caracas, C.A.) y la sociedad de comercio DaimlerChrysler de Venezuela, L.L.C. en fecha 1° de octubre de 2000, cursante a los folios 80 al 124 del expediente judicial, cuyo tenor es el siguiente:

(…) 1. Designación, Período de Vigencia, Área de Responsabilidad del Concesionario y Vehículos Autorizados

DAIMLERCHRYSLER por este medio designa a EL CONCESIONARIO, y EL CONCESIONARIO por este medio acepta dicha designación, conforme a los términos y condiciones de este Contrato, como concesionario no exclusivo en la ciudad de Caracas, Distrito Capital Venezuela (…) a fin de llevar a cabo la venta y prestar los servicios para los Productos, por su propia cuenta y riesgo, exclusivamente en sus instalaciones (…).

DAIMLERCHRYSLER por este medio autoriza a EL CONCESIONARIO a vender y prestar servicio a todos los modelos de las siguientes marcas de vehículos automotores: Chrysler, Dodge y Jeep (…).

6.4 Condición de EL CONCESIONARIO

EL CONCESIONARIO comprará y venderá los productos conforme a este Contrato, como negocio independiente y por cuenta propia. Este Contrato no hace a EL CONCESIONARIO agente, empleado, socio o socio estratégico de DAIMLERCHRYSLER (…).

En consecuencia, ni EL CONCESIONARIO, ni ningún agente o empleado suyo, se presentará como agente o empleado de DAIMLERCHRYSLER por ningún motivo; tampoco ninguno de ellos tendrá derecho ni autoridad para comprometer a DAIMLERCHRYSLER en forma alguna.

En consecuencia, nada en este Contrato será interpretado en el sentido de que EL CONCESIONARIO ha sido constituido como agente o representante de DAIMLERCHRYSLER. EL CONCESIONARIO ejecutará el objeto de este contrato bajo su exclusiva responsabilidad y utilizando sus instalaciones y personal propio independiente. EL CONCESIONARIO en ninguna forma obligará ni intentará obligar a DAIMLERCHRYSLER (…).

EL CONCESIONARIO actuará como un concesionario independiente, comprando los Productos de DAIMLERCHRYSLER y revendiéndolo en su propio nombre y por su propia cuenta y riesgo, a través de su red comercial de la que DAIMLERCHRYSLER no será responsable en forma alguna.

EL CONCESIONARIO será en todo momento el único y exclusivo responsable de la organización de sus negocios, siendo de su cuenta y riesgo todos los gastos que se le originen por las operaciones y actividades que le incumben según este Contrato (…).

(Subrayado del contrato).

Dicha prueba, fue consignada a los fines de demostrar la “figura análoga a un mandato mercantil o comisionista” con la que aduce ejercer sus operaciones comerciales en la jurisdicción del Municipio Baruta del Estado Bolivariano Miranda la sociedad mercantil contribuyente.

Visto lo anterior, esta Sala considera oportuno citar el contenido de los artículos 376, 379, 385, 386, 389 y 396 del Código de Comercio, cuyos textos disponen:

Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

.

Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

.

Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

.

Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

.

Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

.

Artículo 396.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

.

Esta forma de intermediación en criterio de esta Sala, posee fundamentalmente dos razones, a saber: a) es un mecanismo facilitador del tráfico comercial entre las automotrices y los consumidores finales, pues las comisionistas una vez hecha la negociación con estos últimos, podrían adelantar su capital sin esperar que el consumidor final provea los fondos económicos, y b) transferir a la comisionista la responsabilidad por el buen funcionamiento y la garantía de servicios.

Es por ello, que en el fondo de dichos contratos siempre subyace una encomienda a cargo de la comisionista, consistente en la venta o distribución en forma exclusiva de vehículos, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo, se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones, así como también un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta del vehículo previamente fijado por la empresa fabricante de los vehículos automotores. (Vid. Sentencias de esta Sala Nros. 00874 y 00059 del 17 de junio de 2009 y 21 de enero de 2010, casos: Toyotáchira S.A. y Sakura Motors, C.A., respectivamente).

De los elementos cursantes en autos, se desprende que en este caso la actividad lucrativa desarrollada por la contribuyente dentro del referido ente local y la cual constituye el hecho imponible, es la distribución de un producto o servicio que ha sido elaborado por otra persona, dentro del territorio del Municipio Baruta del Estado Bolivariano Miranda bajo la forma jurídica de concesión y no de comisionista. Así se establece.

Aclarado lo anterior, se estima que el ingreso o remuneración percibido por el ejercicio de la actividad económica desarrollada por el concesionario, estará constituido por el margen de comercialización que resulte de la diferencia del precio del bien establecido por la ensambladora concedente como precio de promoción al concesionario y el precio de venta del producto al consumidor final. (Vid. sentencias Nros. 05568, 01009, 00731 y 00989 de fechas 11 de agosto de 2005, 8 de julio de 2009, 21 de julio y 20 de octubre de 2010, casos: Rustiaco Caracas, C.A.; Distribuidora de Motores Cordillera A.C.A., Sofesa-Supermotors, C.A. y Auto Mundial S.A., respectivamente).

En consecuencia, sólo los ingresos que se ajusten a los criterios antes señalados, califican como ingresos brutos a los efectos del cálculo de la base imponible para la determinación del impuesto generado por la actividad que desarrolla en su condición de concesionaria, razón por la cual se desestima la denuncia referida al vicio de falso supuesto alegada por la sociedad de comercio contribuyente Rustiaco Caracas, C.A. Así se declara…”. (Subrayado por el Juez).

Este ha sido el mismo criterio utilizado por este Tribunal en otros casos como el de Auto Mundial, S. A. en sentencia confirmado por la Sala Político Administrativa y referida en la sentencia cuyo extracto ha sido trascrito por este juzgador.

Observa el Juez que en los folios 117 y siguientes de la cuarta pieza corre inserto un contrato de concesión celebrado entre Distribuidora Universal Kía, C. A. y Universal Motors, C.A., en el cual se establecen las condiciones de concesionario de dicha contribuyente con cláusulas que regulan los precios, identificación, productos, establecimiento, manual de política de servicio y procedimiento de garantía, personal instalaciones, socios propietarios, capital de trabajo, financiamiento, reportes financieros, prácticas comerciales y publicitarias, existencia de vehículos, pedidos, derecho de inspección y supervisión, pagos, modificación del producto, reclamos y equipos y exclusividad de ventas de los productos KIA, además de otras cláusulas de tipo general, que en criterio de este juzgador configuran ampliamente la figura de concesionario y de contrato de adhesión, por lo cual forzosamente el Tribunal declara que Universal Motors C. A., califica para determinar su base imponible con base en el margen de comercialización en lugar de los ingresos brutos por facturación. Así se decide.

Una vez decididas las incidencias anteriores, el Juez considera inoficioso decidir sobre el resto de argumentos de las partes. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por J.A.R.S. en su carácter de vicepresidente de UNIVERSAL MOTORS, C.A, asistido por la abogada J.C.S.L., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° 483-2009 del 19 de agosto de 2009, emanada de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO SAN D.D.E.C., mediante la cual declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° DH-RRR-014-2009 y confirmó reparo fiscal, recargos y multas en materia de Impuesto sobre Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicios de Índole Similar, imponiéndole reparo por un monto de bolívares fuertes veintidós mil novecientos quince bolívares con veinticinco céntimos (BsF. 22.915,25) por determinar su base imponible con el margen de comercialización en lugar de los ingresos brutos, para los períodos comprendidos entre los meses de enero de 2004 a diciembre de 2005, y los ejercicios económicos 2006 y 2007.

2) ANULA de la resolución N° DH-RRR-014-2009 el reparo a UNIVERSAL MOTORS, C.A., por omisión de ingresos por incluir en la base imponible el margen de comercialización en lugar de los ingresos brutos por facturación correspondiente a los períodos entre los meses de enero de 2004 a diciembre de 2005 y los ejercicios económicos 2006 y 2007.

3) CONFIRMA que la base imponible para efectos del impuesto sobre actividades económicas que debe declarar UNIVERSAL MOTORS, C.A, es el margen de comercialización y no el monto de las ventas facturas, por tratarse de una actividad amparada en un contrato de consignación que contiene las características de un contrato de adhesión entre concedente y concesionario.

4) CONDENA al pago de las costas procesales al MUNICIPIO SAN D.D.E.C. en una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del reparo, por haber sido vencido totalmente en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Sindico Procurador de la Alcaldía del Municipio San D.d.e.C. con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente, al Contralor General de la República. Asimismo notifíquese a la Alcaldía del municipio San D.d.e.C. y UNIVERSAL MOTORS, C.A Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los cuatro (04) días del mes de octubre de dos mil once (2011). Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

Exp. Nº 2242

JAYG/lr/gl