Decisión nº 1292 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Agosto de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, trece (13) de Agosto de 2007

197º y 148º

ASUNTO : AF43-U-2003-000006

EXPEDIENTE No. 2177

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1292

Recurso Contencioso Tributario

Vistos con informes de ambas partes.

Se inicia esta controversia mediante escrito presentado en fecha 17 de julio de 2003 (folios 1 al 8), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), a través del cual el ciudadano abogado A.A.F.C., venezolano, titular de la cédula de identidad No. 4.562.826, inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 17.069, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente “VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A.”, sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda en fecha 27 de marzo de 1980, bajo el No. 38, Tomo 61 A-Sgdo., facultado según poder autenticado ante la Notaría Pública Décima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, en fecha 15 de julio de 2003, bajo el No. 70, Tomo 52 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría; interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2178 de fecha 20 de mayo de 2003 (folios 11 al 17), emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en cuyo texto se ratifica el contenido de las Actas de Reparo Nos. 041633 y 041634, de fecha 13 de mayo de 2002, (folio 71 y 72) y se determina el monto del tributo a pagar, multa e intereses moratorios, para los períodos comprendidos 2° trimestre de 1998 hasta el 1º trimestre de 2002, determinándose lo siguiente:

1. Por aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas (numeral 1 artículo 10-Ley del INCE), la cantidad de Bs. 5.429.550,00.

2. Por intereses de mora por el pago extemporáneo calculados de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 191.746,00.

3. Multa sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 ejusdem) con base a lo dispuesto en los artículos 97 y 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 5.701.028,00 equivalente al 105% del tributo omitido por la contribuyente.

   El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto de fecha 18 de julio de 2003 (folio 18), donde se recibió el 21-07-2003 y, se le dio entrada mediante auto de fecha 22 de julio de 2003 (folio 19), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor, Fiscal y Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto de la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario, fue ordenado requerir al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) el correspondiente expediente administrativo.

   Las notificaciones de los ciudadanos (as) Fiscal, Contralor, Procuradora General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 20, 21, 22 y 23, respectivamente.

   Mediante auto de fecha 15 de diciembre de 2003 (folios 24 al 25), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario en cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día siguiente al de la citada fecha, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   Con fecha 14 de enero de 2004 (folios 26 al 48), el ciudadano abogado A.A.F.C., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consignó escrito de promoción de pruebas, mediante el cual promovió pruebas documentales, y solicitó el correspondiente expediente administrativo, el cual fue ordenado agregar a los autos en fecha 28 de enero de 2004 (folio 77).

   El 26-01-2004 (folios 49 al 76), la ciudadana abogada M.M.A., actuando en su carácter de apoderada judicial del INCE, facultada según poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital en fecha 18 de julio de 2003, bajo el No. 58, Tomo 134 del Libro de Autenticaciones respectivo (folios 74 al 76), consignó escrito de promoción de pruebas, mediante el cual promovió el mérito favorable de los autos y pruebas documentales, el cual fue ordenado agregar a los autos en fecha 28 de enero de 2004 (folio 77).

   En fecha 04 de febrero de 2004 (folios 78 y 79), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por el apoderado judicial de la recurrente y del INCE, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

   Mediante auto de fecha 29 de marzo de 2004 (folio 80), el ciudadano I.V.T., Juez Suplente Especial de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa concediendo un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

   Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contado desde el día 29-03-2004, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaren los informes correspondientes (folio 81).

   Con fecha 03 de mayo de 2004, la ciudadana abogada M.M.A., actuando en su carácter de apoderada judicial del INCE, así como el ciudadano abogado A.A.F.C., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentaron sus respectivos informes. (folios 82 al 101)

   En fecha 15 de junio de 2004 (folio 102), el tribunal dijo “VISTOS”.

   El 13-09-2004 (folios 103 al 132), la ciudadana abogada J.H., titular de la cédula de identidad No. 12.531.543 e inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 75.995, actuando en su carácter de apoderada judicial del INCE, consignó poder y expediente administrativo correspondiente a la recurrente.

   Mediante auto de fecha 05 de abril de 2005 (folio 133), el ciudadano J.C.G., Juez Suplente Especial de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzará el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

   Mediante auto de fecha 02 de agosto de 2005 (folio 141), la ciudadana I.C.R., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzará el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

   El 19-12-2006 y 28-03-2007 (folio 155 y 157), el ciudadano abogado A.F., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, solicita que se dicte sentencia.

   Por auto de fecha 30 de marzo de 2007 (folio 158), la ciudadana B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa ordenando que una vez transcurrido el lapso de diez (10) días de despacho previstos en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil más los tres (03) días de despacho establecidos en el artículo 90 ejusdem y una vez que conste en autos la consignación de la última de las boletas de las notificaciones acordadas, comenzará el lapso correspondiente para dictar sentencia en el presente juicio.

   Las notificaciones de los ciudadanos (as) Contralor, Fiscal y Procuradora General de la República, así como la contribuyente y Presidente del INCE fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 163, 164, 165 y 166 respectivamente.

   II

   ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la recurrente fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Manifiesta que la Administración del INCE incurrió en una errónea interpretación del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, (en lo adelante Ley del INCE) al determinar que el patrono está obligado al pago de una contribución del 2% sobre lo pagado por él a sus trabajadores por concepto de utilidades, es decir, que consideró que lo pagado por utilidades en los períodos a que hace referencia la fiscalización, forma parte de las remuneraciones a que alude el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, sin tomar en cuenta la Autoridad Administrativa que el mismo artículo 10 numeral 2 ejusdem establece una alícuota del ½% para las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados.

   Agrega que la Administración del INCE violó el artículo 317 de la Constitución de la República de Venezuela, al darle una interpretación diferente a la que el mismo legislador le ha dado.

   Alega la nulidad de la resolución impugnada, por cuanto la Administración del INCE pretende obligar a la recurrente a pagar una la cantidad de Bs. 5.429.550,00, y una multa, cuando lo correcto era pagar únicamente la cantidad de Bs. 191.746,00 suma ésta que fue pagada por la contribuyente en su debida oportunidad.

   El apoderado judicial de la recurrente solicitó que se declare con lugar el Recurso Contencioso Tributario y desestime las consideraciones contenidas en la Resolución Culminatoria del Sumario Nos. 2178 de fecha 20 de mayo de 2003 dejándola sin efecto legal alguno, así como las Actas de Reparo Nos. 041633 y 041634 de fecha 13 de mayo de 2002.

   Finalmente, solicitó que el Tribunal decretare medida cautelar innominada de autorizar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) a entregar la correspondiente solvencia a la contribuyente, por cuanto la requieren para los trámites administrativos de otorgamiento de divisas y contrataciones con los entes públicos.

2. El INCE

   Por su parte, la apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en la oportunidad procesal de Informes sostuvo lo siguiente:

   Que en materia tributaria el intérprete de la norma debe examinar la letra de la Ley y analizar cuál ha sido la intención del Legislador, así como adecuar ese pensamiento a la realidad circundante, coordinando la norma con todo el sistema jurídico, así como contemplar la realidad económica que se ha querido reglar y la finalidad perseguida.

   Agrega, que la tarea del intérprete debe orientarse en declarar el alcance manifiesto e indubitable que surgen de las palabras empleadas en la Ley, sin restringir ni ampliar su alcance con la finalidad de garantizar los derechos de los particulares y respetar la seguridad jurídica.

   Añade que se debe considerar el concepto de utilidad como elemento gravable a efectos del aporte patronal, bajo el marco jurídico previo que rodeo la promulgación de la Ley del INCE, es decir, en el imperio de la entonces Ley del Trabajo de 1936 y sus reformas, que consagró la participación individual de los trabajadores en las utilidades liquidas de la empresa.

   Destaca que hasta 1972 la extinta Corte Suprema de Justicia, fijó criterio en cuanto a que en las utilidades legales para nada interviene la voluntad del patrono, quiera o no las debe en todo caso al trabajador, con la sola condición de que la empresa obtenga los beneficios, es decir, las utilidades legales no son una contraprestación o remuneración por la labor realizada; mientras que las utilidades convencionales son ofrecidas al trabajador como una contraprestación a su labor ordinaria, sea por vía de una cantidad fija o con un porcentaje en las utilidades de la empresa, de esta manera se estableció que independientemente de la aleatoriedad que puedan tener las utilidades convencionales, las mismas forman parte del salario ya que éste en su concepto amplio, está igualmente conformado por elementos variables.

   Expone, que con el Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo de 1974, las utilidades convencionales perdieron el carácter de aleatorio para convertirse en una garantía que definitivamente las convirtió en salario.

   En cuanto a la controversia planteada acerca de la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, sostiene que las utilidades contractuales son un elemento que se toma en cuenta para conformar el salario y, la consecuencia de ello es que dicha participación contractual forme parte del aporte patronal del 2%, lo cual no ocurre con las utilidades legales.

   Por otra parte, señala que siendo el Código Orgánico Tributario una Ley con carácter de “Orgánico” representa una característica importante y fundamental que impone su supremacía sobre las demás leyes en cuanto a la especialidad de la materia que se trate. La entrada en vigencia del mencionado Código reguló en forma definitiva todo lo concerniente a la tributación, entre ellas, las contribuciones parafiscales, como es la comprendida en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE y, además, plasmó el principio de legalidad.

   Aduce que por primera vez la Ley Orgánica del Trabajo de 1991 y su modificación de 1997, incorporó en su artículo 133 un concepto legal de salario, centrando su definición en tres elementos, a saber: en ser una remuneración, provecho o ventaja que ingresa al patrimonio del trabajador para compensarle de las obligaciones que asume dentro de la relación de trabajo y, muy especialmente, la de poner su fuerza de trabajo a disposición del empleador. Manifiesta que en el artículo in comento, se indica en forma expresa como integrante del salario a la participación en los beneficios o utilidades a las horas extras o cualquier concepto remunerativo siempre que pueda evaluarse en efectivo, como sería el complemento de vacaciones.

   Expone que el artículo 133, parágrafo cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo instituyó que cuando el patrono o el trabajador estén obligados a pagar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se causó. Sobre este aspecto observa, que se evidencia de lo extensamente tratado y en aplicación al punto a que se acaba de hacer referencia, que el Instituto en la conformación de su criterio sobre la gravabilidad de algunos conceptos remunerativos, hoy por hoy no discutido con la entrada en vigencia de la Ley Orgánica del Trabajo (horas extras y utilidades), lo que hizo fue recoger algunos principios de la hermenéutica jurídica, igualmente aceptado en fallos del máximo tribunal, a saber: “Ante la claridad de la norma no cabe interpretación”.

   Señala que otro principio jurídico que a juicio de la representante del INCE participa en el contenido del criterio de gravabilidad de los conceptos remunerativos es aquel que la Ley especial priva sobre la Ley general, (sentencia No. 59 de la Sala de Casación Civil del 10-02-1999). Al respecto, la Ley del INCE desde su promulgación dejó claro cuales eran los conceptos gravables integrantes de la base de cálculo sobre el cual debe aplicarse la alícuota del 2% numeral 1 del artículo 10, correspondiente al aporte patronal, a saber: los sueldos, salarios jornales y remuneraciones de cualquier especie.

   Posterior a la transcripción parcial del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y el artículo 10 numerales 1 y 2 de la Ley del INCE, se infiere que la intención del legislador para evitar cualquier omisión al momento de determinar el cálculo del aporte correspondiente al patrono, fue establecer de manera genérica las remuneraciones de cualquier especie, sin dejar dudas al intérprete que le permitan restringir los conceptos sobre los cuales ha de aplicarse el porcentaje del 2%, para determinar el aporte al cual están obligados a cumplir los sujetos pasivos de la relación tributaria INCE, contenida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, criterio éste aceptado y reiterado por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario.

   En cuanto a la contribución del ½%, calculadas sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados, contenida en el numeral 2 del artículo 10 ejusdem, que el sujeto pasivo obligado con el aporte a este Instituto es el trabajador, en lo que respecta al patrono su obligación se limita a retener y enterar el tributo al INCE.

   Aduce que la jurisprudencia patria no ha sido uniforme en su criterio respecto a la interpretación del artículo 10 de la Ley del INCE, por lo que considera que la jurisprudencia no es obligante y que existe una norma expresa que no permite interpretación al respecto como lo es el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

   Por los argumentos ut supra, la representante del INCE solicitó a este Tribunal Superior que se declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A., en contra la Resolución No. 2178, de fecha 20 de mayo de 2003, emanada por la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Por último, solicitó que se exonere al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) del pago de las costas procesales, en virtud del servicio público que presta y, que como se desprende de los argumentos expuestos, ha tenido suficientes motivos para litigar.

   III

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos no controvertidos:

   Mediante P.A.N.. 013-02-171 de fecha 15 de abril de 2002 (folio 73), se autorizó a la ciudadana J.S., funcionaria del Instituto Nacional de Cooperación de Educación, para que practicara una fiscalización a la sociedad mercantil VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A., a los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE.

   En fecha 13 de mayo de 2003, la ciudadana funcionaria J.S., levantó Actas de Reparo Nos. 041633 y 041634 (folios 71 y 72), a la sociedad mercantil VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A., que fueron notificadas el 24-05-2002.

   Con fecha 20 de mayo de 2003, se dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2178, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual le determina a la contribuyente VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A., montos por la obligación tributaria, multa e intereses de mora, para los períodos comprendidos 2° trimestre de 1998 hasta el 1º trimestre de 2002.

   El 17-07-2003, el apoderado judicial de la contribuyente VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A., interpuso recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2178 de fecha 20 de mayo de 2004.

   Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar la gravabilidad o no de la partida de utilidades para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada a la contribuyente y los intereses de mora correspondientes a los aportes autoliquidados por la recurrente.

   Revisada y analizada como ha sido toda la documentación que corre inserta en el expediente, este Tribunal Superior pasa a decidir de acuerdo con el siguiente razonamiento:

   En lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la representación judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), afirma que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%), las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores; pues, a su decir, las remuneraciones pagadas bajo dicho concepto quedan comprendidas en la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, empleada por el legislador en el señalado texto normativo y, por cuanto se trata de utilidades convencionales que son las que se pretenden gravar con esta contribución; afirmación ésta que resulta contraria a lo sostenido por los apoderados de la contribuyente.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

   El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

   Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

   En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley del Trabajo.

   De esta manera, la Ley del Trabajo en el parágrafo cuarto del artículo 133, así como en el parágrafo primero del artículo 146, establece lo siguiente:

   Artículo 133: (omissis)...

   Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   .

   Artículo 146: (omissis)...

   A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Vistos los planteamientos y alegatos de las partes, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del articulo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

   Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

   Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

   Sobre este particular, resulta pertinente destacar que de idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio al respecto.

   Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de CINCO MILLONES CUATROCIENTOS VEINTINUEVE MIL QUINIENTOS CINCUENTA BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.429.550,oo), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a este concepto contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2178 de fecha 20 de mayo de 2003. Así se decide.

   En cuanto a la multa sobre el tributo omitido impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 97 y 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por tributo omitido (obligación 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE), por la cantidad de CINCO MILLONES SETECIENTOS UN MIL VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 5.701.028,oo), y en relación a los intereses moratorios que fueren liquidados con cargo a la contribuyente, por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y UN MIL SETECIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 191.746,00), este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad que enmarcan los intereses de mora, declara la nulidad de los mismos e igualmente declara la nulidad de la multa impuesta. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “VENEZUELAN INTERNACIONAL PACKERS, C.A.”, contra el acto administrativo denominado Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2178 de fecha 20 de mayo de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   En consecuencia: