Decisión nº 1648 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Junio de 2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de Junio de 2011

201º y 152º

ASUNTO: AP41-U-2005- 001107.- SENTENCIA Nº 1648

En horas de despacho del día primero (1°) de diciembre de 2005, fue recibido el Oficio Nº GJT-DJT-RJ-2005-002629, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de fecha dieciocho (18) de noviembre de 2005, mediante el cual fue remitido el recurso contencioso tributario ejercido de forma subsidiaria al recurso jerárquico, en fecha once (11) de agosto de 2005, por el abogado J.A.V.H., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado (INPREABOGADO) bajo el Nº 56.130, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “Y.C.H.C.”, titular de la cédula de identidad Nº 6.351.408, inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº V-06351408-6; contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRLL-DJT-RJ-2005-I-000011, de fecha dieciocho (18) de octubre de 2005, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del SENIAT, mediante la cual declaró INADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto, y en consecuencia confirmó las Resoluciones Nos. GRTI/RLL/DF-N-025002410, GRTI/RLL/DF-N-025001895, GRTI/RLL/DF-N-025001889, GRTI/RLL/DF-N-025001959, GRTI/RLL/DF-N-025001999 y GRTI/RLL/DF-N-025001976 todas de fecha trece (13) de enero de 2005, y sus correlativas planillas de liquidación Nos. 021001527002410, 021001527001895, 021001527001889, 021001527001959, 021001527001999 y 021001527001976 respectivamente, mediante las cuales se impusieron a la mencionada contribuyente sanciones de multa por la suma total de Trescientos Ochenta y Cuatro Unidades Tributarias (384 U.T.), en virtud de no emitir documentos que ampararan las ventas por cada una de sus operaciones, en contravención a lo establecido en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 3 de la Providencia Nº SNAT/2003/1677, por los montos y períodos fiscales siguientes:

i) Sesenta y Tres Unidades Tributarias (63 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de diciembre de 2003 hasta el treinta y uno (31) de diciembre de 2003.

ii) Sesenta y Cuatro Unidades Tributarias (64 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de enero de 2004 hasta el treinta y uno (31) de enero de 2004.

iii) Sesenta Unidades Tributarias (60 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de febrero de 2004 hasta el veintinueve (29) de febrero de 2004.

iv) Setenta y Tres Unidades Tributarias (73 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de marzo de 2004 hasta el treinta y uno (31) de marzo de 2004.

v) Cuarenta y Tres Unidades Tributarias (43 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de abril de 2004 hasta el treinta (30) de abril de 2004.

vi) Ochenta y Un Unidades Tributarias (81 U.T.), para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primero (1°) de mayo de 2003 hasta el treinta y uno (31) de mayo de 2003.

Mediante auto de fecha cinco (05) de diciembre de 2005, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Nº AP41-U-2005-001107 y se ordenó la notificación a las partes.

En fecha dos (02) de marzo de 2006 el abogado J.A.V.H., ya identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la ciudadana Y.C.H.C. consignó documento poder y se dio por notificado.

Estando las partes a derecho, según consta en los folios ciento treinta y ocho (138) al ciento cuarenta y cinco (145) ambos inclusive, del expediente judicial; en fecha nueve (09) de marzo de 2006 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha veintidós (22) de marzo de 2006 el apoderado judicial de la contribuyente, presentó escrito de promoción de pruebas y asimismo, hizo valer el mérito favorable de los autos.

Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 41, de fecha tres (03) de abril de 2006, se reprodujo el merito favorable de los autos y fueron admitidas las pruebas documentales.

En fecha (05) de abril de 2006 la parte recurrente solicitó “ampliación de la sentencia referida” por cuanto el Tribunal no señaló la oportunidad para la evacuación de la prueba de experticia por ella promovida.

Mediante auto de fecha once (11) de abril de 2006 se fijó el día a que tendría lugar el acto de nombramiento de expertos que habían de realizar la prueba de experticia grafo técnica y de cotejo.

Mediante auto de fecha dieciocho (18) de abril de 2006, siendo la oportunidad fijada por este Tribunal para que tenga lugar el acto de nombramiento de expertos a fin de evacuar la prueba de experticia promovida en el presente juicio, las partes procedieron a nombrar como experto único al ciudadano R.O.M., titular de la cédula Nº 9.965.651 e inscrito en el Colegio de Expertos Grafotécnicos bajo el Nº 5.

En fecha veintiuno (21) de abril de 2006 la recurrente, a través de diligencia, consignó documentos originales para la práctica de la experticia.

El veinticuatro (24) de abril de 2006 fue juramentado el experto grafo técnico único designado en el presente juicio.

El tres (03) de julio de 2006 la abogada D.M.C., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 36.618, actuando como sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República; presentó escrito de informes compuesto de veinte (20) folios útiles y copia simple del poder que acredita su representación, actuando de acuerdo a lo previsto en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario de 2001, el Tribunal dejó constancia de ello y seguidamente dijo “VISTOS”.

En fecha seis (06) de junio de 2011, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha seis (06) de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día cuatro (04) de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso. Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

En la oportunidad procesal de dictar sentencia, este Tribunal pasa a pronunciarse acerca del recurso contencioso tributario de autos, de la manera que de seguida se señala:

- II -

ALEGATOS DE LAS PARTES

Alegatos de la recurrente

La contribuyente considera que la p.a. Nº GRTI/RLL/2159 de fecha veinticinco (25) de junio de 2004, fue dictada por una autoridad manifiestamente incompetente con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, por cuanto señala que quienes debieron ordenar la fiscalización o procedimiento de verificación, son el jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos conjuntamente con el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región de Los Llanos, y no la funcionaria (fiscal) que realizó operativamente el procedimiento de verificación.

Sobre dicho particular aduce “(…) debemos admitir forzosamente entonces que en el presente caso, quien estableció a quien se le debía efectuar un procedimiento de verificación fue un funcionario distinto a aquel a quien legalmente competía señalar a quien se le debía practicar procedimiento de verificación fuera de las Oficinas donde funciona el SENIAT; esto es, que fue un funcionario incompetente quien estableció a quien se le debía practicar en su Oficina o establecimiento, un procedimiento de verificación, puesto que es atribución especifica del Jefe de la División de Fiscalización el señalar expresamente a cuál contribuyente se le habrá de practicar fuera de las Oficinas donde funciona físicamente el SENIAT, Un procedimiento de verificaciones de declaraciones presentadas o de cumplimiento oportuno de deberes formales (…)”

Expone la contribuyente que la fiscal actuante no estaba autorizada para practicarle el procedimiento de verificación, toda vez que dicha funcionaria “(…) abusó de una firma en blanco, escribiendo de su puño y letra el nombre y dirección de un contribuyente en particular.”

En tal sentido, indica que la P.A. supra mencionada “(…) no autoriza en modo alguno a que se le practique procedimiento de verificación a alguien en particular: Fue expedida sin indicar expresamente a quién se le practicaría un procedimiento de verificación respecto a las declaraciones presentadas y el oportuno cumplimiento de deberes formales; aún más, esa P.a. en referencia, ya suficientemente identificada, tampoco indica en modo alguno cuál es el domicilio fiscal del contribuyente a quien se le habrá de practicar ese procedimiento de verificación, cómo puede observarse tras una simple lectura del texto de esa providencia en particular.”

Denuncia que la p.a. mediante la cual se autorizó la verificación está viciada por usurpación de funciones, extralimitación de funciones y abuso de poder.

Agrega que ya no se trata únicamente de que en la providencia en cuestión se haya omitido indicar expresamente a quien se le habría de practicar un procedimiento de verificación, sino que además dicho procedimiento fue realizado seis (6) semanas después de la emisión de dicha providencia, por lo que considera la recurrente que “(…) el funcionario tributario que practicó ese procedimiento, tuvo tiempo más que suficiente para determinar cual sería el criterio para escoger discrecionalmente y a su libre arbitrio a quien le practicaría esa arbitraria verificación, si es que acaso se guió u orientó por algún criterio en particular, objetivamente válido, para escoger de entre tantos contribuyentes, a uno en especifico.”

Arguye que el procedimiento de verificación se encuentra viciado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19, ordinales 1ro y 4to de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con lo dispuesto, a su juicio, en los artículos 46 y 121 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto transcurrió un lapso “bastante extenso” entre la respectiva fecha de emisión de la p.a. y la verificación practicada en la cual se hizo uso de la autorización así expedida, siendo éste indicio del “abuso de derecho” y de “la desviación de poder” que afecta a todo el procedimiento fiscal realizado.

Por otra parte sostiene que las planillas demostrativas de liquidación con la forma 901, en la cuales se hallan transcritas las ya referidas resoluciones de imposición de sanción, se encuentran alteradas, por cuanto la firma autógrafa del funcionario autorizado para suscribir tales resoluciones difiere significativamente de la estampada mecánicamente mediante sello húmedo en las planillas de liquidación.

Adicionalmente arguye que la notificación de las resoluciones impugnadas es defectuosa y por tanto, “no podrían producir efecto alguno”, por cuanto en éstas no se expresa “(…) a quien se pretende notificar, ante quien puede recurrir, así como tampoco se le expresa cuanto tiempo tiene para recurrir en contra de ese acto, se le mencionan una sarta de números, pero no se le esta indicando ante quien puede recurrir (…)”.

Considera el apoderado judicial de la contribuyente que su representada no funge como contribuyente formal ya que ésta no realiza una actividad comercial ni presta un servicio, sino que se dedica al ejercicio de una profesión liberal no mercantil, señala que “(…) ni los abogados ni los médicos requieren de ningún bien cuya producción, distribución y venta final al consumidor final se halle pechada por el Impuesto al Valor Agregado”.

Por último, manifiesta que la Administración Tributaria le ha violado su derecho al debido proceso ya que no tomó en cuenta las circunstancias atenuantes a su favor según expresa “(…) cada vez que atiende un paciente [la contribuyente] no sabe como emitirle un recibo. Acudió a diversas imprentas autorizadas a exigir imprimiesen talonarios de facturas a su cargo, y en todas las imprentas le indicaban que aparecía como contribuyente ordinario, en vez de cómo contribuyente formal; (…) por tal razón, durante un tiempo no emitió facturas, puesto que si las emitía como contribuyente ordinario, debía pagar también el impuesto correspondiente (…) ninguna de estas circunstancias fueron tenidas en cuenta al momento de sancionarla, violando así también su derecho al debido proceso, puesto que existían circunstancias atenuantes a ser consideradas.”

Alegatos de la Administración Tributaria

El apoderado judicial de la República, a través de escrito de informes, dio contestación al recurso ejercido por la contribuyente en los términos siguientes:

Sostiene que la verificación de deberes formales realizada en el domicilio de la contribuyente, cumplió con lo establecido en los artículos 172 y 178 del Código Orgánico Tributario vigente, puesto que se evidenció que la providencia reunió los requisitos de identificación del contribuyente o responsable, los tributos por lo cuales se efectuó la fiscalización, así como la indicación de los períodos e identificación de los funcionarios.

Expone que los alegatos expresados por la contribuyente basados en que el nombre del contribuyente fue rellenado en la p.a. con el puño y letra del fiscal actuante, “(…) no resultan sino artimañas por parte de la recurrente tendientes a distraer la atención del tribunal a quo, en cuestiones que no están previstas en las normas legales sino que resultan de la propia mente del infractor (…)”

Respecto al hecho alegado por la recurrente, en cuanto al tiempo que transcurrió entre la emisión de la providencia y de la verificación practicada, “(…) la ley no establece el tiempo de caducidad, para ello, además que por cuestiones de política y planificación fiscal en numerosas oportunidades la Administración Tributaria procede a emitir varias providencias para realizar verificaciones a los contribuyentes de deberes formales, y los mismos funcionarios autorizados las van practicando de acuerdo a la, ubicación geográfica, actividad económica, período a fiscalizar o cualquier otro datos que los mismos consideren de interés.”

Considera que el alegato de que la notificación es defectuosa y no podría producir ningún efecto la Administración mantiene que “(…) con una simple lectura al texto de la notificación, se puede interpretar que de no estar conforme con el acto administrativo que se le está notificando, el contribuyente puede ejercer en el lapso de los veinticinco (25) días hábiles, los recursos consagrados en los artículos 167(recurso jerárquico) y 188 (recurso contencioso tributario) del código orgánico tributario, que en el presente caso, fue lo que hizo la recurrente, por lo que mal puede alegar ahora que no sabe cuál es el recurso que debe ejercer y ante que órgano o tribunal, de allí lo infundado de la defensa alegada por la recurrente por lo cual dicho acto no se encuentra viciado de nulidad”.

Finalmente con relación a lo mencionado por la recurrente respecto a que ésta última no estaba sujeta a cumplir con la Ley de Impuesto al Valor Agregado reseña que la misma Ley incluyó como contribuyentes prestadores de servicios, a partir del primero (1°) de enero de 2003, a todas aquellas prestaciones de servicios independientes aprovechados en el país a título oneroso, entre otras, los servicios médicos-asistenciales, lo cual agrega “(…) los servicios médicos asistenciales, odontológicos, de cirugía y de hospitalización prestados por entes privados se encontrarán gravados con la alícuota del ocho por ciento (8%)”.

- III -

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

El thema decidendum del presente recurso versa sobre la legalidad o no de la Resolución Nº GRLL-DJT-RJ-2005-I-000011, suscrita por la Gerencia Regional de Tributos Internos Región los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en la cual se declaró inadmisible el recurso jerárquico intentado por la contribuyente en contra de las Resoluciones Nos. GRTI/RLL/DF-N-025002410, GRTI/RLL/DF-N-025001895, GRTI/RLL/DF-N-025001889, GRTI/RLL/DF-N-025001959, GRTI/RLL/DF-N-025001999 y GRTI/RLL/DF-N-025001976 todas de fecha trece (13) de enero de 2005, y si los citados actos administrativos adolecen de los siguientes vicios: 1) Incompetencia de la funcionaria actuante. 2) Notificación defectuosa. 3) Falso supuesto de hecho y de derecho por considerar que la recurrente es contribuyente del I.V.A. 4) Violación al Principio del Debido Proceso por no tener en cuenta la Administración Tributaria las atenuantes alegadas por la parte actora.

Sin embargo, como punto previo debe referirse este Juzgador, prima facie, que la Administración Tributaria a través de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente Y.C.H., en fecha 11 de agosto de 2005, por disconformidad de los actos administrativos contenidos en las Resoluciones Nos. GRTI/RLL/DF-N-025002410, GRTI/RLL/DF-N-025001895, GRTI/RLL/DF-N-025001889, GRTI/RLL/DF-N-025001959, GRTI/RLL/DF-N-025001999 y GRTI/RLL/DF-N-025001976, por incumplimiento de deberes formales.

Así las cosas, la Administración Tributaria declaró la inadmisibilidad en los términos que se transcriben de seguidas:

...por la omisión del recurrente al no haber inutilizado los timbres fiscales que ordena la ley, determina como consecuencia concluir que el Recurso Jerárquico interpuesto es inadmisible de conformidad con lo dispuesto en los artículos 250 del Código Orgánico Tributario, 49 Ordinal 6, y 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con los artículos 31 y 32 de la Ley de Timbres Fiscal y así se declara...

En este sentido, para dilucidar la cuestión planteada es menester analizar el espíritu, propósito y razón de la norma contenida en el artículo 250 del Código Orgánico Tributario vigente, así como la intención del legislador en su redacción, pues la controversia estriba en la forma de interpretarla.

Artículo 250. “Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La falta de cualidad o interés del recurrente.

2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.

4. Falta de asistencia o representación de abogado.

La resolución que declare la inadmisibilidad del recurso jerárquico será motivada y contra la misma podrá ejercerse el recurso contencioso tributario previsto en este Código”.

Al respecto, del análisis del artículo antes mencionado, este Tribunal observa que la interposición del recurso jerárquico fue realizada por el ciudadano J.A.V.H., actuando con el carácter de representante legal de la ciudadana Y.C.H.C., siendo dicha interposición en cumplimiento con todos los requisitos contemplados en el artículo citado. Sin embargo, la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GRLL-DJT-RJ-2005-I-000011, de fecha 18 de octubre de 2005, declaró inadmisible el presente recurso, por considerar que “ (…) se pudo constatar que la Administración Tributaria al evidenciar que el mencionado recurso adolecía del requisito de consignar 0.02 Unidades Tributarias por cada folio útil que conforma el Recurso Jerárquico de conformidad con lo establecido en el artículo 31, Parágrafo Tercero de la Ley de Timbre Fiscal en concordancia con el artículo 32, numeral 8 ejusdem, le concedió a la recurrente un plazo prudencial con la intención de que subsanara dicha omisión…el artículo 49 ordinal 6 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dispone: que cuando el Procedimiento se inicie por solicitud del interesado, en el escrito de deberá hacer constar, cualesquiera otras circunstancias que exijan las normas legales o reglamentarias…Por lo antes expuesto, por la omisión del recurrente al no haber inutilizado los timbres fiscales que ordena la ley, determina como consecuencia con lo dispuesto en los artículos 250 del Código Orgánico Tributario, 49 ordinal 6, y 86 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con los artículos 31 y 32 de la Ley de Timbre Fiscal y así se declara… ”.

Este Órgano Jurisdiccional puede apreciar que en la interposición del recurso jerárquico la ciudadana Y.C.H., se hizo representar legalmente en dicho acto por el abogado J.A.V.H., cumpliendo entonces todos los requisitos de ley para que fuera admisible la interposición de dicho recurso, en sede administrativa, conforme lo previsto en el prenombrado artículo 250 del Código Orgánico Tributario; y no razón de declarar una inadmisibilidad sustentada en la omisión de los timbres fiscales como lo hace valer la Administración Tributaria cuando la norma rectora en materia tributaria esta sustentada en nuestro Código Orgánico Tributario siendo de aplicación supletoria las demás Leyes en las situaciones que no puedan resolverse por dicho Código, conforme lo prevé el artículo 7 eiusdem, es decir, la aplicación supletoria de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como la Ley de Timbres Fiscal que fue la invocada por dicha Administración para la declaratoria de inadmisibilidad del recurso en sede administrativa.

Este Jurisdicente considera necesario entonces, llamar la atención a la Administración Tributaria que no puede limitarse el acceso a la justicia y el derecho a la defensa, conforme al artículo 26 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y por ende no admitir un recurso interpuesto ante la instancia administrativa por parte de los contribuyentes que se vean lesionados en sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos, por el simple hecho de que omita el contribuyente afectado los timbres fiscales que debió según la Administración Tributaria consignar en su interposición del escrito del Recurso Jerárquico, siendo de aplicación supletoria las disposiciones contenidas en la Ley de Timbre Fiscal vigente a razón del tiempo.

En consecuencia, este Órgano Jurisdiccional en virtud de todas las consideraciones anteriores declara la nulidad de la Resolución No. GRLL-DJT-RJ-2005-I-000011, de fecha 18 de octubre de 2005, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, por considerar este sentenciador que la ciudadana Y.C.H.C. actúo en sede administrativa debidamente representada por el abogado J.A.V.H. y por consiguiente cumplió con todos los requisitos legales y no incurrió en ninguna de las causales de inadmisibilidad previstas en el artículo 250 del Código Orgánico Tributario, vista que se vio lesionada en su derecho subjetivo o interés legítimo, personal y directo, para recurrir e interponer como en efecto lo hizo el recurso jerárquico ante el Órgano que emanó el acto recurrido. Así se declara.

En virtud de la declaratoria anterior, este Tribunal pasa a pronunciarse sobre los puntos de la presente controversia, y de seguidas decide:

1) De la competencia de la fiscal actuante

Conforme a lo sostenido por la Doctrina, la materia relativa a la competencia tiene carácter de orden público. En consecuencia, la incompetencia de los funcionarios de la Administración Tributaria vicia de nulidad absoluta el acto emitido, pero sólo cuando la misma sea manifiesta, es decir, notoria, pudiendo entonces denunciarse tal infracción en cualquier estado y grado del proceso judicial y aun ser declarada de oficio por el Tribunal de la causa.

La jurisprudencia pacífica y reiterada de nuestro m.T., ha señalado sobre el tema lo que a continuación se expone:

La competencia administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia, como la esfera de atribuciones de los entes y órganos, determinada por el derecho objetivo o el ordenamiento jurídico positivo; es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer legítimamente. De allí que la competencia esté caracterizada por ser: a) expresa: porque ella debe estar explícitamente prevista en la Constitución o las leyes y demás actos normativos, por lo que, la competencia no se presume; y b) Improrrogable o indelegable: lo que quiere decir que el órgano que tiene atribuida la competencia no puede disponer de ella, sino que debe limitarse a su ejercicio, en los términos establecidos en la norma, y debe ser realizada directa y exclusivamente por el órgano que la tiene atribuida como propia, salvo los casos de delegación, sustitución o avocación, previstos en la Ley.

Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador

. (Sentencia de la Sala Político-Administrativa Nº 161 del 03 de marzo de 2004, Caso: E.A.S.O.).

En el presente caso, la recurrente manifestó que la Providencia que autorizó la imposición de multas dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se encontraba viciada de incompetencia, pues si bien en ella se facultaba a la funcionaria de la Administración Tributaria (ciudadana O.V.) para actuar en el procedimiento de verificación, ésta no era la más competente para ordenar a cuál contribuyente debía realizar tal procedimiento, trayendo esto como consecuencia un procedimiento de verificación viciado.

Asimismo, la representación en juicio de la República consignó ante este Tribunal escrito de informes donde expuso que el procedimiento de verificación practicado cumple con todos los requisitos establecidos en el artículo 172 y 178 del Código Orgánico Tributario vigente, ya que emitió providencia a la funcionaria actuante para que practicara la respectiva verificación en el domicilio de la contribuyente, y en ella identificó a los funcionarios que se hicieron partícipes en el procedimiento así como a la contribuyente o responsable, discriminó los tributos de los cuales se trata y determinó los períodos impositivos sujetos a ser cotejados.

Por tanto, a los fines de resolver la controversia planteada este Tribunal estima necesario citar el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del tenor siguiente:

Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

(Destacado del Juzgado).

En atención a la norma antes transcrita, este Órgano Jurisdiccional hace suyo y está en sintonía con la Doctrina Jurisprudencial del M.T. de la República emanada de la Sala Político Administrativa sentencia Nº 00568, publicada en fecha dieciséis (16) de junio de 2010 (Caso: Licorería El Imperio), en la cual se indicó lo siguiente:

(…) En este contexto la Sala advierte que el procedimiento de verificación, tiene como finalidad que la Administración Tributaria constate la veracidad de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, así como el cumplimiento de sus deberes formales y los de los agentes de retención y percepción designados por la Ley.

Aunado a lo anterior, es preciso referir que el Legislador Tributario en la norma antes transcrita previó que cuando la verificación se realice en el establecimiento de un contribuyente o responsable, es necesaria una autorización previa, expresa y por escrito expedida por la respectiva Administración Tributaria, donde se indiquen con precisión los datos de la persona natural o jurídica objeto de verificación.

Sin embargo, en el supuesto de que dichas autorizaciones para verificar el cumplimiento de los deberes formales por parte de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, estén dirigidas a un grupo de contribuyentes podrán hacerse utilizando entre otros criterios la ubicación geográfica del sector o sectores a verificar o el tipo de actividad económica que desplieguen los contribuyentes, sin necesidad de señalar individualmente el nombre de cada uno de ellos, lo cual se desprende del sentido literal de la norma antes transcrita.

(Destacado del fallo citado).

Al respecto, este Tribunal una vez cotejadas las actas que conforman el presente expediente, pudo constatar que efectivamente se inició un procedimiento de verificación en el establecimiento de la recurrente a través de la P.A. Nº GRTI/RLL/2159 de fecha veinticinco (25) de junio de 2004 por medio de la cual se precisó la identificación del contribuyente a verificar, su número de Registro de Información Fiscal así como su domicilio; además contenía las firmas autógrafas de los funcionarios D.S.P.G. en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos Región Los Llanos y J.R.C.G. como Jefe de División de Fiscalización, es decir, en el mencionado acto se autorizó de manera expresa a estos funcionarios para realizar el cuestionado procedimiento de verificación, situación que podría, en principio, llevar a este juzgado a confirmar la aludida Providencia por encontrarse debidamente emitida por sus autoridades competentes.

Sin embargo, circunscribiendo el análisis al caso concreto, se observa del expediente judicial que cursa al folio 195 la P.A. Nº GRTI/RLL/2159 de fecha veinticinco (25) de junio de 2004, que se autoriza la realización del procedimiento de verificación a la contribuyente Y.C.H.C., en los términos siguientes:

PROVIDENCIA ADMINISTRATIVA

CONTRIBUYENTE: Y.H. (escrito a mano)

R.I.F. N°: V-06351408-6 (escrito a mano)

DOMICILIO FISCAL: Urb. La Tropical, Sótano del Edif. Anexo de U.E.M. S.R., San Juan de los Morros (escrito a mano)

En uso de las atribuciones y funciones contenidas en el Artículo 156 Numeral 12 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo establecido en los artículos 121, 127, y 172 del Código Orgánico Tributario, numeral 1 del artículo 93, numeral 10 del Artículo 94 y Artículo 98 numerales 2 y 13 de la Resolución N° 32 (…) se autoriza al (a la) Funcionario (a) O.V. (…) con el cargo de PROFESIONAL TRIBUTARIO, adscrito (a) a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos (…) a los fines de verificar en el domicilio del (la) Contribuyente anteriormente identificado (a),(…) el oportuno cumplimiento de los Deberes Formales a que está obligado (a), de conformidad con la Ley del Impuesto sobre la Renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para el (los) ejercicio(s) 2003 O EN SU DEFECTO 2003 y 2004 y la Ley del Impuesto al Valor Agregado para los períodos de imposición DICIEMBRE 2003 HASTA MAYO 2004 AMBOS INCLUSIVE, incluyendo el ejercicio fiscal y período de imposición en curso para el momento de la verificación.

El (la) funcionario (a) autorizado (a) estará bajo la supervisión del (de la) ciudadano (a) R.R.R. (…), adscrito (a) a esta Gerencia Regional, a quien se autoriza para constatar las actuaciones fiscales, en el domicilio del (de la) Contribuyente objeto de la investigación. (…)

. (Destacados del texto).”

De acuerdo al contenido de la P.A. antes citada, se constata que la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del SENIAT, facultó a la ciudadana O.V. a verificar el cumplimiento por parte de la contribuyente Y.H., de los deberes formales previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta y en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2003 y 2004, así como en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos de imposición comprendidos desde diciembre de 2003 hasta mayo de 2004; sin embargo, no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización la identificación del aludido contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de dichos deberes formales, sino que tales datos aparecen escritos a mano por la aludida funcionario fiscal al momento de notificar del procedimiento a la contribuyente.

Así las cosas, ha sostenido la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que, el mencionado acto carece de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto. (Ver sentencia Nº 00568 de fecha 15 de junio de 2010 caso: Licorería El Imperio), la cual se transcribe parcialmente de seguidas:

(…) Al ser así, es evidente para esta Sala que la mencionada Providencia carece de las formalidades o requisitos exigidos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son de estricto cumplimiento por parte de los órganos de la Administración Pública y su inobservancia podría ser sancionada con la nulidad del acto.

En efecto, se aprecia de los autos que el referido acto administrativo fue emitido sin cumplir con un requisito esencial como lo es el nombre de la persona u órgano a quien va dirigido, es decir, el destinatario.

Ahora bien, respecto a lo indicado en la nota que aparece en el margen inferior de la Providencia según la cual ‘Para cualquier información referente al presente documento; favor llamar al 0276-3437618 o dirigirse a la División de Fiscalización, ubicada en la carrera 4 entre calles 11 y 12-Sede del SENIAT, San C.E.. Táchira’; a juicio de esta M.I. a primera vista pareciera proteger a los contribuyentes de presuntas actuaciones fiscales irregulares o indebidas, pero tal advertencia no suple las previsiones del artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos las cuales están destinadas a dar seguridad jurídica y certeza a las actuaciones de la Administración Tributaria.

(Destacado de la sentencia citada).

Con fundamento a lo antes expresado, es de advertir que la P.A. Nº GRTI/RLL/2159 de fecha veinticinco (25) de junio de 2004, si bien no fue dictada por una autoridad manifiestamente incompetente, pues quedó demostrado que emanó de los funcionarios a quien correspondería legalmente su emisión en ejercicio de las funciones previstas en la Resolución No. 32, que define la Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT (publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 4.881 Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995), incumplió tal como se señaló anteriormente, los requisitos formales que debe llevar todo acto administrativo, concretamente la indicación del nombre y el domicilio del contribuyente, cuestión que al no haber sido subsanada trae como consecuencia la nulidad de la referida Providencia y las actuaciones fiscales posteriores. Así se declara.

Como consecuencia de la declaratoria que precede, al haberse declarado la nulidad de la P.A. Nº GRTI/RLL/2159 de fecha veinticinco (25) de junio de 2004 es igualmente nula las Resoluciones de Imposición de Sanciones Nos. GRTI/RLL/DF-N-025002410, GRTI/RLL/DF-N-025001895, GRTI/RLL/DF-N-025001889, GRTI/RLL/DF-N-025001959, GRTI/RLL/DF-N-025001999 y GRTI/RLL/DF-N-025001976 todas de fecha trece (13) de enero de 2005, y sus correlativas planillas de liquidación Nos. 021001527002410, 021001527001895, 021001527001889, 021001527001959, 021001527001999 y 021001527001976 respectivamente, e improcedentes las multas impuestas mediante los referidos actos administrativos por un monto de Trescientos Ochenta y Cuatro Unidades Tributarias (384 U.T.); por lo tanto, se declara procedente la denuncia planteada por la recurrente en el presente caso. Así se declara.

En razón de lo anterior, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de las denuncias planteadas por la recurrente, ya que su pretensión se ha satisfecho al declararse la nulidad de los actos objetados. Así se declara.

- IV-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico por la contribuyente “Y.C.H.C.” contra la Resolución Nº, GRLL-DJT-RJ-2005-I-000011, de fecha dieciocho (18) de octubre de 2005, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos Región los Llanos del SENIAT, mediante la cual declaró INADMISIBLE, el recurso jerárquico ejercido, y en consecuencia confirmó las Resoluciones Nos. GRTI/RLL/DF-N-025002410, GRTI/RLL/DF-N-025001895, GRTI/RLL/DF-N-025001889, GRTI/RLL/DF-N-025001959, GRTI/RLL/DF-N-025001999 y GRTI/RLL/DF-N-025001976 todas de fecha trece (13) de enero de 2005, así como sus correlativas planillas de liquidación.

En consecuencia:

Son NULAS las Resoluciones de Imposición de Sanción antes identificadas.

Así pues, declarado con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el apoderado judicial de la contribuyente “Y.C.H.C.”, este Tribunal considera no condenar en costas a la parte perdidosa en atención a lo dispuesto por la Sala Constitucional de este M.T. en sentencia número 1238 del 30 de septiembre de 2009 (caso: J.I.R.D.) el cual es del tenor siguiente: “(…) En virtud de los criterios jurisprudenciales expuestos, esta Sala considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, (…)”.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de junio de dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las doce y cincuenta y tres minutos de la tarde (12:53 p.m.)---------------------

El Secretario Titular,

Abg. F.J.E.G.

ASUNTO Nº AP41-U-2005-001107.-

JSA/dbmm.-