Decision nº 270-2008 of Tribunal Superior Contencioso Tributario of Zulia, of Wednesday September 17, 2008

Resolution DateWednesday September 17, 2008
Issuing OrganizationTribunal Superior Contencioso Tributario
JudgeRodolfo Luzardo Baptista
ProcedureRecurso Contencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

En su nombre:

EL JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN ZULIANA

Expediente No. 311-05

Sentencia Definitiva

Impuestos municipales

En fecha 15 de marzo de 2005 se recibió oficio No. DA-0118-2005 emanado de la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia, anexo al cual acompaña RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto en forma subsidiaria a Recurso Jerárquico por los abogados R.C.R., G.G.N. y R.C.B., inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 6.830, 22.808 y 61.890 respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela), anteriormente denominada PREUSSAG ENERGIE GMBH, sociedad mercantil constituida de conformidad con las leyes de la República Federal de Alemania y registrada en el Juzgado de Primera Instancia en Lingen, República Federal de Alemania el 16 de febrero de 1.994, bajo el No. B-2854, con Sucursal constituida en Venezuela según documento inscrito en el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 03 de septiembre de 1997, bajo el No. 83, Tomo 147-A-Qto.

El Recurso Jerárquico con Recurso Contencioso Tributario subsidiario fue intentado ante el Alcalde del Municipio Cabimas el 29 de septiembre de 2004 en contra de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 007-2004 de fecha 25 de agosto de 2004, emanada de la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia, contentiva de reparo fiscal por los períodos 1999 al 2002, en materia de los tributos previstos en las Ordenanzas sobre Patentes de Industria, Comercio y Actividades Conexas del expresado Municipio.

La remisión de dicho recurso había sido requerida por este Tribunal a solicitud de la recurrente, en ocasión del procedimiento de Medidas Cautelares Autónomas seguido ante este mismo Tribunal por el Municipio Cabimas del Estado Zulia en contra de la expresada contribuyente (Expediente No. 051-04).

En fecha 15 de marzo de 2005, se ordenó notificar de la recepción del recurso. El 17 de marzo de 2005, el abogado R.C.B. solicitó se oficie al Alcalde del Municipio Cabimas a fin de que remita completo el expediente administrativo respectivo; lo cual fue requerido mediante oficio del 18 de marzo de 2005, recibiéndose el expediente el 22 de abril del mismo año.

El 22 de marzo de 2005 se acumuló a este juicio, la causa signada bajo el No. 051-04 relativa a la solicitud de Medidas Cautelares Autónomas interpuesta por el Municipio Cabimas del Estado Zulia en contra de la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNACIONAL GMBH., a los fines de que surta los efectos cautelares correspondientes.

El 06 de mayo de 2005, el abogado R.C.B., apoderado de la contribuyente, impulsó las notificaciones de ley. Practicadas las respectivas notificaciones, el recurso se admitió el 23 de septiembre de 2005.

En fecha 03 de octubre de 2005 el abogado L.Q.R., titular de la cédula de identidad No. 7.731.238, consigna poder en representación del Municipio Cabimas y escrito de promoción de pruebas. Asimismo, el día 07 de octubre de 2005 se agrega escrito de pruebas presentado por el abogado G.G.N., apoderado de la recurrente.

El 10 de octubre de 2005, los abogados L.Q. y G.G. suspendieron el curso de la causa hasta el 10 de noviembre de 2005. El 15 de noviembre de 2005 la recurrente se opuso a las pruebas promovidas por el Municipio. El 21 de dicho mes y año el Tribunal se pronunció sobre la incidencia, admitiendo las pruebas de informes y de experticia contable y negando la solicitud de que se oficie al SENIAT así como la prueba de exhibición de los Estados Financieros correspondientes a los períodos 2000, 2001 y 2002.

Los días 24 y 25 de noviembre de 2005, se nombraron los expertos para las pruebas de experticia contable promovidas por la recurrente y por el Municipio.

El 25 de noviembre de 2005 el abogado J.A., en representación del Municipio, apeló de la decisión interlocutoria de fecha 21 de noviembre de 2005 (en materia de pruebas), la cual fue oída en fecha 05 de diciembre de 2005 al solo efecto devolutivo; no habiéndose impulsado posteriormente la remisión de dicha apelación.

Para la evacuación de la prueba de informes, se libraron oficios el 25 de noviembre de 2005. Los días 13 y 20 de diciembre de 2005, se agregaron las constancias de haberse solicitado dichos informes a PDVSA y BP Venezuela Holding Limited. Los días 16 y 31 de enero de 2006, se agregaron las constancias de la solicitud de informes a SUELOPETROL y PDVSA. El 17 de enero de 2006 se recibieron los informes solicitados a BP Venezuela Holding Limited.

Los expertos designados para la presente causa presentaron propuesta de honorarios los días 18, 20 y 23 de enero de 2006, con respecto a lo cual las partes hicieron observaciones los días 24 y 31 de enero de 2006. El 31 de enero de 2006, este Tribunal fijó los honorarios de los expertos.

El 09 de febrero de 2006 se agregó recibo de notificación del Presidente de SUELOPETROL, C.A. En fecha 14 de febrero se recibió información relativa a la prueba de informes solicitados a SUELOPETROL.

Tras prórrogas concedidas el 08 de enero y el 11 de abril de 2006, en fecha 9 de mayo de 2006 los expertos contables presentaron el correspondiente dictamen pericial, contentivo de las dos (02) experticias promovidas por ambas partes.

El 08 de junio de 2006, los abogados J.A., apoderado judicial del Municipio Cabimas y G.G.N., apoderado de la recurrente, presentaron sus respectivos escritos de Informes. El 22 de junio de 2006 las partes presentaron Observaciones.

Los días 13 de junio de 2007, 29 de octubre de 2007 y 11 de abril de 2008, el abogado R.A.C.B. diligencia solicitando se dicte sentencia. Sustanciada la causa, este Tribunal pasa a dictar su decisión de fondo de la siguiente manera:

Antecedentes Administrativos

  1. De actas se desprende que en fecha 01 diciembre de 2003, el Alcalde del Municipio Cabimas del Estado Zulia designó al ciudadano A.M., portador de la cédula de identidad No. 5.761.862, como Auditor Fiscal; y en fecha 03 de diciembre del mismo año, el Director de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Cabimas le autoriza para fiscalizar a la empresa PREUSSAG ENERGIE GMBH Sucursal Venezuela, con respecto al Impuesto de Industria y Comercio correspondiente a los años 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 y 2002.

    En fecha 05 de diciembre de 2003, la expresada empresa fue notificada de la práctica de dicha Revisión Fiscal. Tras requerimientos de documentos, el resultado de la Revisión fue plasmado en Acta de Intervención Fiscal No. DHM-004-2004, firmada en fecha 21 de enero de 2004. Contra dicha Acta, el 15 de marzo de 2004 la contribuyente presentó escrito de descargos. En fecha 25 de agosto de 2004, el Director de Hacienda del Municipio Cabimas emite Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004.

    El día 29 de septiembre de 2004, la contribuyente interpone Recurso Jerárquico y subsidiariamente Recurso Contencioso Tributario; y es contra la negativa tácita del Recurso Jerárquico, que se sigue ante este Tribunal el presente Recurso Contencioso Tributario.

    Resumido el iter administrativo, pasa el Tribunal a relacionar el contenido de los escritos anteriormente indicados:

  2. Acta de Intervención Fiscal:

    En la mencionada acta la Administración plantea que en el año 1997 la contribuyente celebró con la empresa MARAVEN (ex filial de PDVSA) un Contrato Operativo de 3ra. Ronda, para la realización de actividades de desarrollo comercial de hidrocarburos en jurisdicción del Municipio Cabimas, a consecuencia del cual desde el año 1998 la contribuyente viene ejerciendo actividades económicas en el Municipio Cabimas; y, a pesar de estar inscrita en la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas, la empresa solo ha declarado el mínimo tributable correspondiente al año 1998, no habiendo declarado ni pagado lo correspondiente a los años siguientes, pese a que la empresa obtuvo ingresos derivados del ejercicio de actividades económicas durante los años 1998 a 2002, así:

    Por venta de materiales a la industria petrolera:

    En el año 1998, la contribuyente le vendió materiales a PDVSA por un monto de TREINTA Y CINCO MILLONES CIENTO TREINTA Y SEIS MIL CUATROCIENTOS TREINTA Y SEIS DOLARES CON SETENTA Y CUATRO CENTAVOS ($35.136.436,74), cuyo equivalente al cambio de Bs. 574 por dólar es de DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS DIECISEIS MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA MIL TRESCIENTOS VEINTIUN BOLIVARES CON 36/100 (Bs. 19.816.950.321,36), que origina un impuesto montante a Bs. 336.888.155,46.

    En el año 1999, la contribuyente vendió materiales a PDVSA por un monto de NOVENTA Y CUATRO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y SEIS MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y NUEVE DOLARES CON SEIS CENTAVOS DE DÓLAR ($94.976.699,06), cuyo equivalente al cambio de Bs. 649,25 por dólar es de SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SESENTA Y TRES MILLONES SEISCIENTOS VEINTIUN MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CUATRO BOLIVARES CON 71/100 (Bs. 61.663.621.864,71), que origina un impuesto montante a Bs.1.849.908.655,94.

    En el año 2000, la recurrente vendió materiales a PDVSA y a la empresa C.N.P.C A.L., por un monto de OCHENTA Y TRES MILLONES QUINIENTOS NOVENTA Y NUEVE MIL SETECIENTOS OCHENTA Y CUATRO DOLARES CON CINCUENTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR ($ 83.599.784,59), cuyo equivalente al cambio de Bs. 699,75 por dólar es de CINCUENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS BOLIVARES CON 85/100 CTMS (Bs. 58.498.949.266,85), que origina un impuesto montante a Bs. 1.754.968.478,01.

    En el año 2001, la contribuyente le vendió materiales a PDVSA por un monto de VEINTE MILLONES QUINIENTOS TRECE MIL CIENTO CINCUENTA Y CUATRO DOLARES CON CUARENTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR ($ 20.513.154,49), cuyo equivalente al cambio de Bs. 758 por dólar es de QUINCE MIL QUINIENTOS CUARENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y UN MIL CIENTO TRES BOLIVARES CON 42/100 CTMS (Bs. 15.548.971.103,42), que origina un impuesto montante a Bs. 466.469.133,10.

    En el año 2002, la recurrente vendió materiales a PDVSA por un monto de CATORCE MILLONES SEISCIENTOS SESENTA MIL SEISCIENTOS CINCUENTA DOLARES CON CUARENTA Y UN CENTAVO DE DÓLAR ($14.660.650,41), cuyo equivalente al cambio de Bs. 1.400 por dólar es de VEINTE MIL QUINIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL QUINIENTOS VEINTICINCO BOLIVARES CON 23/100 (Bs. 20.568.892.525,23), que origina un impuesto montante a Bs. 617.066.776,76.

    La suma de todos estos impuestos por concepto de ventas de materiales a la industria petrolera asciende a ONCE MIL DOSCIENTOS QUINCE MILLONES SETECIENTOS VEINTICUATRO MIL NOVECIENTOS VEINTINUEVE BOLIVARES CON 73/100 (Bs. 11.215.724.929,73).

    Intereses por Financiamiento:

    En el año 2000, la recurrente obtuvo ingresos por financiamiento a terceros por un monto de UN MILLON DOSCIENTOS SESENTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y DOS DOLARES ($ 1.263.832,00), cuyo equivalente al cambio de Bs. 697 por dólar es de OCHOCIENTOS OCHENTA MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA MIL NOVECIENTOS CUATRO BOLIVARES CON 00/100 (Bs. 880.890.904,00) que origina un impuesto montante a Bs. 26.426.727,12.

    En el año 2001, la recurrente obtuvo ingresos por financiamiento a terceros por un monto de UN MILLON VEINTISIETE MIL SETECIENTOS DOS DOLARES CON DIECIOCHO CENTAVOS DE DOLAR ($ 1.027.702,18), cuyo equivalente al cambio de Bs. 758 por dólar es de SETECIENTOS SETENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS BOLIVARES CON 44/100 (Bs. 778.998.252,44) que origina un impuesto montante a Bs. 23.369.947,57.

    En el año 2002, la recurrente obtuvo ingresos por financiamiento a terceros por un monto de NOVECIENTOS TREINTA Y TRES MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y CINCO DOLARES ($ 933.485,00), cuyo equivalente al cambio de Bs. 1.403 por dólar es de UN MIL TRESCIENTOS NUEVE MILLONES SEISCIENTOS SETENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CINCO BOLIVARES CON 00/100 (Bs. 1.309.679.455,00) que origina un impuesto montante a Bs. 39.290.383,65.

    La suma de todos estos impuestos por concepto de intereses por financiamiento asciende a OCHENTA Y NUEVE MILLONES OCHENTA Y SIETE MIL CINCUENTA Y OCHO BOLIVARES CON 34/100 (Bs. 89.087.058,34).

    Ahora bien, la Dirección de Hacienda Municipal señala que dado que la contribuyente no declaró ni pagó los impuestos en la oportunidad legal correspondiente, la base de cálculo para la determinación es de 1.600 Bs. por dólar y no la señalada en cada período, lo cual arroja un impuesto a pagar por los conceptos antes señalados (Venta de Materiales e Intereses por Financiamiento) de Bs. 11.370.525.850,37, cantidad que sumada al 5% por contribución de bomberos (Bs. 568.526.292,52) da un gran total de ONCE MIL NOVECIENTOS TREINTA Y NUEVE MILLONES CINCUENTA Y DOS MIL CIENTO CUARENTA Y DOS BOLIVARES CON 89/100 (Bs. 11.939.052.142,89) más intereses moratorios y multa del cien por ciento (100%) de los impuestos dejados de pagar (Las cantidades anteriores están indicadas al valor de la unidad monetaria vigente para ese entonces; y el tipo de cambio es con respecto al dólar de los Estados Unidos de América).

  3. Descargos:

    En su escrito de descargos, la contribuyente plantea que la revisión fiscal fue cumplida en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, fuera del ámbito territorial de la Alcaldía, por lo cual se viola el principio de la territorialidad previsto en los artículos 114 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal, 11 del Código Orgánico Tributario y 1 y 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria Comercio y Actividades Conexas del Municipio Cabimas, por lo cual el Acta es nula conforme el artículo 26 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Igualmente plantea la contribuyente la incompetencia del funcionario actuante, pues la contribuyente no fue notificada de su designación ni este funcionario les notificó de la fecha en que iniciaría la intervención.

    Alega la contribuyente que no tuvo ingresos derivados de intereses por financiamiento, ya que en ningún momento la contribuyente ha otorgado financiamiento a su accionista. Igualmente invoca la contribuyente que el Municipio aplica para los ejercicios 2000 y 2001, una Ordenanza derogada (la Ordenanza sobre Patente de Industria, Comercio y Actividades Conexas del 30 de enero de 1995).

    Plantea la inexactitud de la base de cálculo para la conversión en bolívares de las objeciones realizadas en dólares, señalando que dichas operaciones deben calcularse de acuerdo al tipo de cambio histórico, es decir, el vigente para el momento en que se realizó la operación, conforme el numeral 9 de la Declaración de Principios de Contabilidad No. 12.

    Afirma la contribuyente que no ha incumplido con la presentación de Actas de Asamblea de Accionistas aprobatorias de los balances de cada ejercicio económico, pues tratándose de la sucursal de una empresa extranjera no tiene tal obligación y alega que la accionista de la contribuyente no tiene responsabilidad solidaria en sus actuaciones.

    Plantea igualmente la contribuyente que no ha habido incumplimiento de deberes formales y materiales; que el reparo está viciado por inmotivación ya que la motivación del acta resulta vaga, inocua, ilógica y absurda, realiza una equivocada interpretación del concepto de ingresos que no reúnen la condición de habitualidad ni derivan de actividades comerciales o industriales pues se trata de ingresos de evidente naturaleza civil, cuyo gravamen no corresponde a la potestad tributaria municipal sino es competencia exclusiva de la potestad tributaria nacional, conforme el numeral 8° del artículo 136 de la Constitución de 1961 y del numeral 12 del artículo 156 de la Constitución de 1999. Señala además la contribuyente que la Administración pretende incluir dentro del concepto de ingresos brutos, ingresos provenientes de reembolso de gastos de inversión hechos por cuenta de terceros.

    Alega la contribuyente que la contribución de bomberos solo puede ser creada mediante una ley nacional, por lo cual se viola el principio de reserva legal.

    Así mismo, en el escrito de descargos la contribuyente rechaza el pago de intereses moratorios y multa; alegando que no se aplica el término medio para la sanción, conforme el artículo 37 del Código Penal; e invoca la prescripción por lo que respecta al ejercicio 1998, conforme los artículos 51 y 77 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Finalmente la contribuyente solicita la revocatoria y anulación del Acta de Intervención Fiscal, por ser manifiestamente improcedente el reparo formulado.

  4. Resolución Culminatoria de Sumario:

    En fecha 25 de agosto de 2004, la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia emitió Resolución Culminatoria de Sumario bajo el No. 007-2004, donde se declaró parcialmente con lugar el escrito de descargos, por los siguientes motivos:

    - Como punto previo la Administración declaró que el Acta Fiscal No. DHM-004-2004 fue dictada el 21 de enero de 2004 en la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia, corrigiendo de esa manera la omisión de la cual adolece dicho instrumento.

    - Que no hubo quebranto del principio de territorialidad de los tributos, ya que la contribuyente confunde el ámbito espacial de vigencia de las normas tributarias, con la potestad fiscalizadora que tiene la administración que le permite practicar inspecciones y fiscalizaciones incluso en los domicilios de los contribuyentes que se encuentren fuera de la jurisdicción donde llevan a cabo sus actividades; en razón de lo cual se considera que la actuación fiscal no ha violado el principio de la territorialidad establecido en el artículo 114 de la Ley Orgánica de Régimen Municipal [vigente ratione temporis], ni ha invadido esferas de competencias de otros Municipios.

    - En cuanto a la incompetencia del funcionario actuante, dicho funcionario estaba adscrito a la unidad de auditoria de la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia, fue previamente habilitado por el funcionario competente para fiscalizar a la empresa, la cual fue oportunamente emplazada a través de acta de requerimiento para entregar la información correspondiente, por lo cual dicho funcionario estaba investido de la cualidad y competencia necesaria para iniciar dicho procedimiento de determinación tributaria.

    - En cuanto a la venta de materiales a la industria petrolera, la contribuyente incurre en contradicciones contables y fiscales respecto de si los ingresos obtenidos son producto de ventas o de servicios, por lo cual la Administración Tributaria acogiendo el criterio alegado por la contribuyente declara parcialmente con lugar el planteamiento y en consecuencia establece, amparado en el principio de autotutela administrativa, que dichos ingresos devienen del ejercicio de actividades económicas denominadas servicios a la industria petrolera y de ventas a la empresa C.N.P.C. A.L..

    - En cuanto a las tasas de cambio, la Resolución Culminatoria del Sumario deja sin efecto la determinación a la tasa cambiaria de Bs. 1.600 por dólar y ordena aplicar a los ingresos que más adelante se describen la alícuota correspondiente sobre la base de la tasa cambiaria existente para el momento de la obtención de los respectivos ingresos, así:

    Año 1998, obtuvo ingresos por DIECINUEVE MIL OCHOCIENTOS DIECISÉIS MILLONES NOVECIENTOS CINCUENTA MIL TRESCIENTOS VEINTIUN BOLIVARES CON 36/100 (Bs. 19.816.950.321,36) que al aplicársele la alícuota del 1.70%, da un impuesto a pagar de Bs. 336.888.155,46.

    Año 1999, obtuvo ingresos por SESENTA Y UN MIL SEISCIENTOS SESENTA Y TRES MILLONES SEISCIENTOS VEINTIUN MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y CUATRO BOLIVARES CON 71/100 (Bs. 61.663.621.864,71) que al aplicársele la alícuota del 3% da un monto a pagar de Bs.1.849.908.655,94.

    Año 2000, obtuvo ingresos por CINCUENTA Y OCHO MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL DOSCIENTOS SESENTA Y SEIS BOLIVARES CON 85/100 CTMS (Bs. 58.498.949.266,85) que al aplicársele la alícuota del 3% da un monto a pagar de Bs. 1.754.968.478,01.

    Año 2001, obtuvo ingresos por QUINCE MIL QUINIENTOS CUARENTA Y OCHO MILLONES NOVECIENTOS SETENTA Y UN MIL CIENTO TRES BOLIVARES CON 42/100 CTMS (Bs. 15.548.971.103,42), que al aplicársele la alícuota del 3% da un monto a pagar de Bs. 466.469.133,10.

    Año 2002, obtuvo ingresos por VEINTE MIL QUINIENTOS SESENTA Y OCHO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL QUINIENTOS VEINTICINCO BOLIVARES CON 23/100 (Bs. 20.568.892.525,23) que al aplicársele la alícuota del 3% da un monto a pagar de Bs. 617.066.775,76.

    Todos estos ingresos ascienden a la cantidad de CIENTO SETENTA Y SEIS MIL NOVENTA Y SIETE MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y CINCO MIL OCHENTA Y UN BOLIVARES CON 57/100 (Bs. 176.097.385.081,57) que al aplicárseles las alícuotas indicadas, da un total de impuesto a pagar de CINCO MIL VEINTICINCO MILLONES TRESCIENTOS UN MIL CIENTO NOVENTA Y OCHO BOLIVARES CON 27/100 (Bs. 5.025.301.198,27).

    - Que de conformidad con lo señalado en el artículo 135 del Código Orgánico Tributario, la Administración modifica el Acta Fiscal y se incluye en ésta lo referente a los ingresos por concepto de Honorarios o “Services Fee” correspondientes a los períodos 2001-2002, los cuales ascienden a las siguientes cantidades:

    Año 2001, CUARENTA Y CINCO MIL TRESCIENTOS NOVENTA MILLONES CIENTO CINCUENTA Y CINCO MIL DOSCIENTOS NOVENTA BOLIVARES CON 93/100 (Bs. 45.390.155.293,93) que al aplicársele la alícuota del 3% da un impuesto a pagar de Bs. 1.361.704.658,72.

    Año 2002, SESENTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y NUEVE MILLONES QUINIENTOS TREINTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS TREINTA Y TRES BOLIVARES CON 29/100 (Bs. 69.489.536.933,29) que al aplicársele la alícuota del 3% da un impuesto a pagar de Bs. 2.084.686.107,99.

    La suma de estos ingresos (“Services Fee”) [sic], asciende a CIENTO CATORCE MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y NUEVE MILLONES SEISCIENTOS NOVENTA Y DOS MIL DOSCIENTOS VEINTICUATRO BOLIVARES CON 22/100 (Bs. 114.879.692.224,22) que al aplicársele la alícuota del 3% da un total de impuesto a pagar por este concepto de Bs. 3.446.390.766,71.

    En lo que respecta a los Intereses por financiamiento, la Administración señala que en el Mayor Analítico aparece reflejada una partida como ingresos por intereses pagados por SUELOPETROL, de manera que PREUSSAG obtuvo ingresos por este concepto durante esos períodos. Sin embargo la Administración corrige que dichos ingresos no son por financiamiento a la accionista, sino intereses que le ha pagado su socio SUELOPETROL en la explotación del Campo Cabimas. De manera que la Resolución ratifica el criterio del fiscal actuante, respecto de que el Municipio sí puede gravar los ingresos devenidos del préstamo a interés entre particulares.

    En consecuencia, en la Resolución Culminatoria de Sumario la Administración determina finalmente los siguientes impuestos:

  5. Por Servicio a la Industria Petrolera (“services fee”): Bs. 8.471.691.964,98

  6. Por Financiamiento a terceros: Bs. 89.087.058,34

    Total de impuesto a pagar: Bs. 8.560.779.023,32

    - En cuanto a la responsabilidad solidaria de la accionista que plantea el fiscal, la Administración considera que hubo un exceso conceptual del fiscal actuante en el desempeño de sus funciones, ya que la autorización del Municipio le fue dada solo para investigar a la empresa PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL, por lo cual mal podía extender dicha intervención a los accionistas de ésta, quienes no fueron previamente notificados del procedimiento y en consecuencia se les violaría el derecho a la defensa y al debido proceso si se pretendiere establecerles sanciones o cargas fiscales derivados de tales incumplimientos.

    - En cuanto a que el Acta Fiscal atenta contra los principios de capacidad contributiva, progresividad y no confiscatoriedad, la Administración Tributaria desecha dicho argumento por no haber sido explicado en qué consiste ese desconocimiento.

    - En cuanto al vicio de falso supuesto, la Administración considera que no se incurrió en el mismo, por cuanto el error de la actuación fiscal en considerar ventas lo que en realidad fueron servicios, no tiene trascendencia como elemento invalidante porque lo esencial es que la contribuyente ejerció actividades económicas en el Municipio Cabimas que reflejan el hecho imponible, generador de la carga tributaria determinada por el fiscal actuante.

    - En cuanto a la denuncia de que no es aplicable la contribución de bomberos, por cuanto esa materia se encuentra regulada por el Poder Nacional, la Administración considera que por cuanto dicha exacción fiscal se encuentra establecida en la Ordenanza de Creación del Cuerpo de Bomberos de Cabimas, y dado que la misma no ha sido declarada nula por ningún Tribunal, a la Administración Tributaria lo que le corresponde es aplicar la Ley; en consecuencia ratifica que es obligación de los contribuyentes contribuir con el Cuerpo de Bomberos.

    - En cuanto a la denuncia de que no existiendo obligación de pagar los impuestos determinados en el Acta Fiscal, no existe basamento legal para exigir el pago de las multas e intereses respectivos, la Administración señala que la institución de la multa y los intereses se encuentra regulada por la OPIC [sic] de Cabimas, por lo que mal puede pretender la contribuyente que se le apliquen disposiciones del Código Orgánico Tributario y mucho menos las del Código Penal, ya que éstos solo aplicarían en el caso de que la Ordenanza respectiva no regulara expresamente dichas instituciones. En consecuencia ratifica el criterio fiscal.

    - En cuanto al señalamiento de la contribuyente de que los ingresos obtenidos en el año 1998 se encuentran prescritos, la Administración reconoce en la Resolución que los ingresos correspondientes al año 1998 se encuentran prescritos y en consecuencia no son exigibles por parte de la Administración Tributaria.

    Finalmente, la Administración declaró parcialmente con lugar el escrito de descargos y determinó los siguientes conceptos a pagar, expresados en el valor monetario vigente para ese momento (Bolívares):

    Impuesto sobre actividades económicas Contribución de Bomberos Multas Intereses Total a pagar

    8.134.803.809,52 406.740.190,48 8.134.803.809,52 2.456.078.212,83 19.132.426.022,35

    Planteamientos de las partes

    De la Recurrente.

  7. En el Recurso Jerárquico con Recurso Contencioso Tributario (Subsidiario) los Abogados R.C.R., G.G.N. y R.A.C.B. impugnan la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 de fecha 25 de agosto de 2004 emitida por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia, conjuntamente con dos planillas de liquidación o recibos de cobro (las cuales no aparecen acompañadas a actas):

    La primera planilla impugnada comprende:

    Impuesto sobre actividades económicas períodos 1999 al 2002: Bs. 8.134.803.809,52

    Contribución de Bomberos períodos 1999 al 2002: Bs. 406.740.190,48

    Total:

    Bs. ______________ 8.541.544.000,00

    La segunda planilla impugnada comprende:

    Multa correspondiente a los períodos 1999 a 2002:

    Bs.

    8.134.803.809,52

    Intereses año 1999: Bs. 573.471.683,35

    Intereses año 2000: Bs 403.642.749,95

    Intereses año 2001: Bs. 479.315.212,54

    Intereses año 2002: Bs. 999.648.566,99

    Total:

    Bs. _______________

    10.590.882.022,35

  8. La impugnación de la contribuyente se fundamenta en los siguientes aspectos:

    - Que la actuación fiscal fue cumplida fuera del ámbito de la competencia territorial de la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia, por lo cual está viciada de ilegalidad por violar el principio de territorialidad del tributo en materia municipal.

    - Que el acta de intervención fiscal fue levantada por un supuesto funcionario manifiestamente incompetente, pues la persona que practicó la inspección nunca fue autorizada para ello ni mucho menos detenta el carácter de funcionario municipal.

    - Que existe inmotivación y violación del principio de capacidad contributiva, por cuanto el Acta de Intervención Fiscal y la Resolución Culminatoria de Sumario realizan una calificación y cuantificación subjetiva del pretendido funcionario que levantó el acta y del funcionario que suscribe la resolución, respecto a la naturaleza de las actividades desarrolladas por la contribuyente en jurisdicción del Municipio, así como el tratamiento jurídico, económico y contable del reembolso de los anticipos realizados por PREUSSAG para la adquisición de bienes y servicios y la retribución por la prestación de los servicios operativos previstos en el contrato celebrado, lo cual constituye el denominado “Estipendio por Servicios”, sin que se haya advertido a su representada los elementos de hecho y de derecho que condujeron a considerar como ingresos gravables los montos señalados en el Acta de Intervención Fiscal. En consecuencia el Acta de Intervención Fiscal y el Acta de Reparo violan los artículos 9 y 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 183 y 185 del Código Orgánico Tributario.

    - Que el Acta de Intervención Fiscal es confiscatoria y desconoce la verdadera situación fiscal y capacidad económica y contributiva de la contribuyente y en especial, viola los principios de justicia tributaria, progresividad y no confiscatoriedad, previstos en los artículos 115, 116, 316 y 317 de la Constitución. Además, la pretensión fiscal pretende absorber una parte sustancial de la propiedad, privándola de la posibilidad de usar, disfrutar y disponer de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva.

    - Que la Resolución Culminatoria de Sumario modifica el Acta de Intervención Fiscal, en un pretendido ejercicio de la facultad de autotutela administrativa, en aspectos que van más allá de la simple corrección de errores materiales o de cálculo, por lo cual resulta improcedente e incurre en lo que se denomina la motivación sobrevenida, al pretender hacer referencia a elementos que nunca fueron mencionados ni valorados en el Acta de Intervención Fiscal, violando el principio de igualdad de las partes en el procedimiento. Alega la recurrente que no puede la actuación fiscal cambiar los presupuestos de hecho que servían de base y fundamento a las actas fiscales.

    - Que existe ilegal determinación presuntiva, ya que la Administración no verificó la naturaleza de las actividades desarrolladas por la contribuyente ni el origen y el monto de la base imponible, fijando los ingresos de PREUSSAG por vía presuntiva, en violación del artículo 132 del Código Orgánico Tributario, el cual sólo autoriza la determinación presuntiva ante la imposibilidad de hacerla sobre base cierta.

    - Que el Acta de Intervención Fiscal parte de un falso supuesto al apreciar erróneamente los hechos con base a los cuales se pretende determinar la situación contributiva de la contribuyente, incurriendo en ausencia de base legal, ilegalidad del objeto y abuso o exceso de poder, lo cual configura un vicio en la causa del acto administrativo. Agrega que PREUSSAG durante los ejercicios fiscalizados no obtuvo ingresos brutos; sin embargo, la actuación fiscal consideró como ingreso las cantidades percibidas por concepto de reintegro de capital o de gastos.

    En el mismo sentido, la recurrente manifiesta que PREUSSAG realizó ciertos gastos y adquirió activos por cuenta de la filial, con base en las estipulaciones contractuales contenidas en el Convenio Operativo del Campo Cabimas, y, en virtud de ello le facturó a la filial, con el objeto de que le reembolsara dichos gastos. No obstante, la actuación fiscal consideró que tales ingresos (anticipos y/o desembolsos específicos) son ingresos brutos de la contribuyente, realizando una equivocada interpretación del concepto de ingresos brutos, pues pretende incluir ingresos que no reúnen la condición de habitualidad, no forman parte integral de su actividad propia y no se derivan de actividades comerciales o industriales ejecutadas en el Municipio Cabimas, sino que constituyen ingresos de evidente naturaleza civil, cuyo gravamen es competencia exclusiva de la potestad tributaria nacional.

    - Que la Contribución de Bomberos es inconstitucional e ilegal, por cuanto la misma solo puede ser creada y regulada mediante ley nacional y tal tributo carece de previsión legal nacional en la cual fundamentarse. En razón de lo anterior, solicitan la desaplicación de la disposición que establece la mencionada contribución de bomberos, en base a lo dispuesto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.

    - Que es improcedente la multa, al resultar ilegal e improcedente el pretendido impuesto liquidado a su cargo. Y, que para el supuesto negado de que la contribuyente hubiese obtenido ingresos gravables en jurisdicción del Municipio Cabimas, la referida multa tampoco sería procedente en los términos en que lo hizo el Municipio; por cuanto parte de un falso supuesto e incurre en una errada interpretación de la disposición legal en la cual fundamenta la sanción, violando el principio de racionalidad administrativa además de incurrir en inmotivación al no expresar ninguna razón que justifique el hecho de haber impuesto la multa en su límite superior.

    - Que es improcedente la imposición de intereses moratorios por resultar contrario a lo previsto en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, en razón de la ilegalidad e improcedencia del pretendido impuesto, lo cual deja sin fundamento la pretensión de intereses.

    - Que no existen ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad, por cuanto tal pretensión adolece de la más mínima y elemental motivación, ya que en ningún momento se señalan en el acta de intervención fiscal ni en la resolución culminatoria de sumario cuáles son los hechos que en criterio de la actuación fiscal, presupondrían la comisión de ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad.

    Y, que para el supuesto negado de que se deseche el argumento anterior, en forma subsidiaria invocan la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto cualquier eventual incumplimiento de las Ordenanzas Municipales se debió a un error de hecho y de derecho excusable. El error de derecho se configura sobre la interpretación de la norma jurídica que consagra la definición de hecho imponible y de la base imponible. Y el error de hecho se configura por la calificación de los ingresos obtenidos por PREUSSAG que sirven de fundamento a los reparos formulados por la actuación fiscal.

    - Solicita la aplicación de atenuantes, pidiendo se rebajen las sanciones proporcionalmente por cuanto no hubo intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, no hubo violación de normas tributarias durante los 3 últimos años anteriores a aquél en que se cometió la infracción y el Fisco no ha sufrido perjuicio o daño alguno, de conformidad con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario vigente.

    En el acto de Informes, la recurrente insiste en que se ha violado el principio de territorialidad; que hay incompetencia del funcionario actuante; inmotivación y violación del principio de capacidad contributiva; ilegal determinación presuntiva; falso supuesto; inscontitucionalidad e ilegalidad de la contribución de bomberos e improcedencia de la multa.

    Igualmente aduce inexistencia de ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad; y solicita que para el supuesto negado de que se considere que la multa impuesta por la actuación fiscal sea procedente, se aprecie la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

    Y en el acto de Observaciones, la recurrente hace consideraciones sobre el dictamen de los expertos en el período probatorio del presente Recurso.

    Planteamientos de la representación fiscal.

    En el acto de Informes, el Abogado J.A., en representación del Municipio, tras hacer un recuento de los antecedentes administrativos y de los planteamientos de la recurrente, invoca los resultados de la experticia contable practicada a la recurrente, y señala que el hecho económico que soporta el cálculo de los “Estipendios por Servicios” está representado por la cantidad de barriles de petróleo producidos por PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) y entregados a PDVSA durante cada trimestre.

    Manifiesta el Municipio que la contribuyente amparada en la fórmula jurídico-contable establecida en el Convenio Operativo de 3ª Ronda, durante siete (7) años gozó de una especie de inmunidad tributaria contractual, cuando la verdad es que ha hecho inversiones cuantiosas y ha recibido pagos también cuantiosos; solo que estos pagos en vez de calificarlos desde el punto de vista contable como ingresos, lo han venido registrando como reembolsos de capital.

    Alega igualmente la representación municipal que la norma contractual en la que se ampara la contribuyente confunde los gastos reembolsables con los ingresos derivados de los servicios prestados y se corresponde a una forma de manipulación de la información para presentar otra diferente de la original que empeora su situación económica y patrimonial frente al fisco municipal, con el objetivo reducir hasta el mínimo tributable su carga tributaria municipal.

    De las pruebas

  9. Mediante oficio de fecha 21 de abril de 2005, la Alcaldía del Municipio Cabimas remitió copia del expediente administrativo, el cual aprecia el Tribunal con las observaciones que se hacen en el cuerpo de este fallo.

  10. El Municipio promovió: a) Prueba de informes a PDVSA y a SUELOPETROL C. A. SACA; b) Se oficiare al SENIAT (Región Zuliana) a los fines de obtener copa certificada de las declaraciones de impuesto sobre la renta de la contribuyente por los períodos 2000, 2001 y 2002; c) Exhibición de Estados Financieros de la contribuyente correspondientes a los períodos 2000, 2001 y 2002; Exhibición de factura No. 0355 de fecha 30-08-2004 emitida por PREUSSAG relativa a venta a SUELOPETROL C. A. SACA (copia simple de la cual se acompañó con la promoción); y Experticia contable de los períodos 2000, 2001 y 2002.

    Habiéndose opuesto la recurrente a las pruebas promovidas por la representación fiscal, el Tribunal dictó resolución de fecha 21 de noviembre de 2005 en donde admitió las pruebas de informes a PDVSA y a SUELOPETROL C. A.; negó la prueba de oficiar al SENIAT a los fines de obtener copa certificada de las declaraciones de la contribuyente, por cuanto dichos recaudos se encuentran agregados a la Pieza de Medidas No. 2; negó la prueba de exhibición de los Estados Financieros auditados de la contribuyente; y admitió la prueba de experticia contable.

  11. La contribuyente promovió: a) Prueba de informes a PDVSA Exploración y Producción; b) Dos (2) inspecciones extrajudiciales en la sede de la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas; c) Pruebas documentales agregadas al Expediente 051-03 llevado por este Tribunal; d) Pruebas documentales; e) Prueba de informes a PDVSA Exploración y Producción; f) Prueba de informes a BP VENEZUELA HOLDING LIMITED; g) Prueba de experticia contable por los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002.

    El Tribunal admitió las pruebas de la recurrente, dejando constancia que las inspecciones extrajudiciales y las pruebas documentales se encuentran agregadas a la Pieza de Medidas No. 2 y a la Pieza Principal No. 2. Dichas pruebas el Tribunal las aprecia, salvo las consideraciones que se realicen en el cuerpo de este fallo. Así se declara.

  12. De las pruebas no documentales promovidas por las partes, únicamente se recibieron las resultas de las siguientes pruebas:

    * Comunicación de fecha 12 de enero de 2006, emanada del Gerente Nacional de Impuestos de BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED, anexo a la cual acompaña copia certificada de Factura de fecha 07-02-2001 por un monto de US $ 18.183.987,06; Factura de fecha 07-05-2001 por un monto de US $ 15.014.132,29; Factura de fecha 07-08-2001 por un monto de US $ 21.513.069,27 y Factura de fecha 13-02-2002 por un monto de US $ 2.794.478,48, emitidas por BP VENEZUELA HOLDINGS LIMITED a nombre de PDVSA PETROLEO Y GAS S. A., las cuales aprecia el Tribunal por no haber sido impugnadas por las partes, a reserva de las consideraciones que se efectúan en este fallo (Pieza Principal No. 3).

    * Comunicación de fecha 09 de febrero de 2006, emanada del Presidente de SUELOPETROL C. A. SACA, en la cual señala que dicha empresa compró el 30 de agosto de 2004 los inventarios de la empresa Preussag Energie Internacional GMBH (Sucursal Venezuela) por la cantidad de UN MILLÓN QUINIENTOS OCHENTA Y SIETE MIL SETECIENTOS OCHENTA Y DOS DÓLARES CON DIECINUEVE CENTAVOS DE DÓLAR ($1.587.782,19) y pagó la cantidad de DOSCIENTOS CINCUENTA Y CUATRO MIL CUARENTA Y CINCO DÓLARES CON QUINCE CENTAVOS DE DÓLAR ($254.045,15) por concepto de Impuesto al Valor Agregado, cuya sumatoria ascendió a la suma de UN MILLÓN OCHOCIENTOS CUARENTA Y UN MIL OCHOCIENTOS VEINTISIETE DÓLARES CON TREINTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR ($1.841.827,34), comunicación que aprecia el Tribunal por no haber sido impugnadas por las partes, a reserva de las consideraciones que se efectúan en este fallo (Pieza Principal No. 3).

    * Informe pericial consignado en fecha 09 de mayo de 2006, que corre en la Pieza Principal No. 3, suscrito por los ciudadanos Z.L., J.D.V. y A.M., referido en conjunto a las pruebas de experticia promovidas por el Municipio y por la contribuyente. El Tribunal observa que en el cuerpo del informe pericial, el experto A.M. salvó su voto en diversos aspectos del mismo.

    El Tribunal aprecia dicho informe pericial, advirtiendo que conforme lo dispuesto en el artículo 1.417 del Código Civil, el informe de los peritos no es vinculante para el Juez, por lo cual se aparta del informe en los puntos y aspectos que se señalan más adelante.

    Finalmente, el Tribunal advierte que en el acto de Informes, la representación de la recurrente acompañó copia simple de jurisprudencia, a fines ilustrativos de este Tribunal. Igualmente, en el acto de Observaciones, la representación municipal acompaña un ejemplar del diario La Verdad, el cual no es apreciado por este Tribunal por tratarse de un instrumento presentado fuera del lapso de promoción de pruebas.

    Consideraciones para decidir

    Pasa el Tribunal a analizar los planteamientos de la recurrente y del Municipio, con vista de las pruebas producidas en el proceso, análisis que el Tribunal efectúa en orden distinto al planteado por las partes:

  13. Violación del principio de territorialidad:

    La recurrente alega que la actuación fiscal fue cumplida fuera del ámbito de la competencia territorial de la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia. Y al respecto manifiesta que tanto la fiscalización como el Acta en sí, fueron realizadas en su sede administrativa ubicada en el Edificio Torre Empresarial Claret, piso 4, avenida 3E entre calles 78 y 79 del Municipio Maracaibo del Estado Zulia.

    Para analizar la situación, debemos distinguir entre el sitio en donde ocurre el hecho imponible y el sitio en donde se realiza la fiscalización.

    En cuanto al sitio en donde ocurrió el hecho imponible, el Acta de Intervención Fiscal No. DHM-004-2004 expresa que desde “el año 1997 la contribuyente PRESUSAG (sic) ENERGIE GMBH, sucursal Venezuela, celebró con Maraven (ex filial de PDVSA) un contrato de los denominados …(…)…la ejecución de este proyecto, según consta también en dicho contrato, se llevaría a efecto (en su totalidad) en jurisdicción del Municipio Cabimas del Estado Zulia”. Asimismo, continúa expresando la mencionada Acta que la contribuyente desde el año 1998 viene ejerciendo actividades en el Municipio Cabimas, habiéndose inscrito como contribuyente ante la Dirección de Hacienda del Municipio Cabimas pero declaró únicamente el mínimo tributable correspondiente al año 1998, y conforme “minuta de fecha 17 de diciembre de 2003, (…) consta como pendientes por entregar las declaraciones de impuestos a las actividades económicas correspondientes a los años 1999-2002”.

    La objeción fiscal versa sobre la aplicación del impuesto de industria y comercio (hoy impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar), derivado de actividades de la contribuyente en el Municipio Cabimas, no observándose en actas que dicho municipio pretenda cobrar tributos por actividades realizadas por la contribuyente en otro municipio.

    No obstante lo cual, el Tribunal considera necesario hacer algunas consideraciones en torno a este impuesto, el cual se caracteriza por ser un tributo objetivo, periódico y territorial, cuyo hecho imponible está representado por el ejercicio de la actividad comercial, industria o de servicios, debiendo ejercerse la actividad dentro de la jurisdicción del municipio acreedor del tributo.

    El carácter objetivo de este impuesto deviene de que para su cuantificación, ni la base imponible ni la alícuota toman en cuenta las condiciones subjetivas de los contribuyentes, sino tan sólo la actividad que ellos ejercen. Su carácter periódico deviene del hecho que existe una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo cual se le considera un impuesto anual. Finalmente, su carácter territorial se evidencia en razón de que recae exclusivamente sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito de la jurisdicción local que lo impone, en concordancia con el artículo 11 del Código Orgánico Tributario, el cual señala que “las normas tributarias tienen vigencia en el ámbito espacial sometido a la potestad del órgano competente para crearlas”.

    El carácter territorial al momento de causarse el tributo ha sido destacado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, cuando ha establecido lo siguiente:

    La noción de permanencia es entendida tanto como un lugar fijo de negocios como una actividad económica reiterada en el municipio, de manera que pueda reflejarse la vinculación geográfica con el ente local exactor y la presencia de una capacidad contributiva conectada con el municipio…(…)…

    Por lo tanto, debido al carácter territorial del impuesto sobre patente de industria y comercio, corresponde al municipio gravar el ejercicio de las actividades comerciales o industriales que con fines de lucro realicen los contribuyentes en o desde los establecimientos ubicados dentro del territorio del respectivo ente local.

    Siendo así, esta Sala concluye que la consideración del principio de territorialidad en el tributo bajo examen, es de suma importancia; toda vez que constituye el indicativo más resaltante para circunscribir el factor de conexión que determinará la competencia tributaria del ente municipal correspondiente, es decir, el lugar donde se encuentra la fuente de producción del ingreso gravable para el municipio

    . (SPA/TSJ. Sentencia 00473 de fecha 23/04/2008).

    Se desprende de las actas, que PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) posee oficinas administrativas en el Municipio Maracaibo del Estado Zulia, pero realiza actividades económicas habituales en el Municipio Cabimas, concretamente servicios de rehabilitación y reactivación del Campo Cabimas. Por tanto, siendo que los servicios se gravan en el lugar donde se prestan, no cabe duda que el hecho imponible que originó el tributo que pretende el Municipio Cabimas se causó en jurisdicción del Municipio Cabimas, hecho que no ha sido controvertido por las partes. Así se declara.

    Ahora bien, no puede confundirse la territorialidad del hecho generador del tributo con el sitio en donde se realice la actuación de verificación y determinación fiscal, pues si bien es cierto que la fiscalización se efectuó fuera del ámbito territorial de la Alcaldía del Municipio Cabimas, dicha circunstancia no implica necesariamente la nulidad de la actuación.

    En este sentido, el Tribunal observa que si bien es cierto que el funcionario A.M. practicó la fiscalización en el Municipio Maracaibo, también es cierto que al momento de practicarse la actuación, la contribuyente no se excepcionó indicando por escrito que tenía sus libros y comprobantes contables a disposición del Fiscal en una sede ubicada en el Municipio Cabimas ni dejó constancia en actas de su oposición a que la inspección se realizara en el Municipio Maracaibo, sitio donde funcionan oficinas administrativas de la contribuyente.

    En todo caso, durante el procedimiento de fiscalización se garantizó el derecho a la defensa de la contribuyente, pues consta en autos que en fecha 05 de diciembre de 2003 la recurrente recibió Acta de Notificación de fecha 04 de diciembre de 2003, suscrita por el Director de Hacienda Municipal del Municipio Cabimas, en donde se le informa que se autorizó al licenciado A.M. para practicar una revisión fiscal por impuesto a las actividades económicas respecto de los ejercicios 1997-2002; consta que en la misma fecha se hizo entrega a la empresa de los Requerimientos para la intervención fiscal; que posteriormente la contribuyente le hizo entrega al funcionario actuante de una serie de documentos; y que en Acta de Intervención Fiscal No. DHM-004-2004 suscrita el 21 de enero de 2004, se le informó a la contribuyente el resultado de la actuación y el plazo que tenía para presentar sus descargos; por lo cual reponer la causa para que se realice nuevamente la actuación fiscalizadora en otra sede, constituiría una reposición inútil, contraria a los principios de celeridad y eficacia que conforme el artículo 141 de la Constitución rige a la Administración Pública.

    Además, el Tribunal observa que la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 que es el acto propiamente impugnado ante este Tribunal, fue emitido en Cabimas conforme se desprende de actas, por lo cual la realización de la investigación fiscal fuera del ámbito territorial del Municipio debe entenderse convalidada con la expresada Resolución.

    En razón de las consideraciones expuestas, este Tribunal desestima el alegato de que la actuación fiscal es inválida porque fue cumplida fuera del ámbito de la competencia territorial de la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia. Así se declara.

  14. Incompetencia del funcionario actuante.

    Señala la contribuyente que el Acta de intervención fiscal fue levantada por un supuesto funcionario manifiestamente incompetente, vicio que según la recurrente afecta de nulidad la pretendida actuación de la Administración Tributaria. En este sentido el Tribunal observa:

    Se desprende del expediente administrativo que en fecha 01 de diciembre de 2003, el Alcalde del Municipio Cabimas del Estado Zulia mediante Resolución No. 008/2003 designó al ciudadano A.J.M.C., portador de la cédula de identidad No. 5.761.862, como Auditor Fiscal III de la Dirección de Hacienda de la mencionada Alcaldía. Igualmente, en la misma fecha (01-12-2003) el Licenciado Carlos Negrelli en su carácter de Director de Hacienda Municipal del mencionado Municipio le otorgó credencial a dicho ciudadano como Auditor Fiscal para que realice inspecciones e intervenciones fiscales.

    Y, en fecha 03 de diciembre de 2003 el Director de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia mediante Resolución No. 00012003 autorizó al licenciado A.M., Auditor Fiscal de la Alcaldía del Municipio Cabimas, para fiscalizar a la empresa PREUSSAG ENERGIE GMBH, Sucursal Venezuela con respecto a los Impuestos de Industria y Comercio correspondientes a los años 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 y 2002.

    De conformidad con el artículo 184 del Código Orgánico Tributario, el acta fiscal, y obviamente, todos los elementos contenidos en ella, se encuentran revestidos de una presunción de legalidad, legitimidad y veracidad, de modo que si la contribuyente impugnó la falta de cualidad del auditor fiscal, debió atacar la veracidad de los instrumentos que acreditan tal representación, entre otros, el acto de nombramiento o la providencia administrativa autorizatoria, lo cual no hizo.

    En este mismo orden de ideas, es necesario destacar que el Código Orgánico Tributario, en su artículo 127, aplicable a la tributación municipal por mandato del artículo 1 del mismo Código, dispone que para realizar las fiscalizaciones que son de la competencia de la administración tributaria se requiere de una providencia administrativa que autorice la actuación fiscal para realizar las diligencias de investigación, y como quiera que corre agregada a los autos la Resolución 0008/2003, mediante la cual el Alcalde del Municipio Cabimas autorizó la actuación del funcionario fiscal A.M., ha de tenerse tal actuación como elemento que legitima las actuaciones ejecutadas por el funcionario investigador.

    De manera que no habiéndose comprobado la incompetencia manifiesta de dicho funcionario, este juzgador considera que el ciudadano A.M. se encontraba autorizado por la Administración Tributaria para llevar a cabo el procedimiento fiscal, sin más limitaciones que las establecidas en la Constitución y en la ley. Por lo tanto, este Tribunal estima improcedente el alegato de la contribuyente de incompetencia manifiesta del funcionario actuante. Así se declara.

  15. Inmotivación y falso supuesto.

    Denuncia la contribuyente que existe inmotivación, por cuanto el Acta de intervención fiscal y la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo realizan una calificación y cuantificación subjetiva del pretendido funcionario que levantó el Acta y del funcionario que suscribe la Resolución, respecto a la naturaleza de las actividades desarrolladas por la contribuyente en jurisdicción del Municipio Cabimas, así como en relación al tratamiento jurídico, económico y contable del reembolso de los anticipos realizados por PREUSSAG para la adquisición de bienes y servicios y para la retribución por la prestación de los servicios operativos previstos en el contrato celebrado, sin que se haya advertido a la contribuyente los elementos de hecho y de derecho que condujeron a considerar como ingresos gravables los montos señalados en el Acta de intervención fiscal, pues la simple referencia realizada en ella, no es suficiente para satisfacer la debida motivación del acto y para permitirle exponer sus defensas en relación con la naturaleza de las actividades desarrolladas en jurisdicción del Municipio y la calificación y cuantificación de los ingresos brutos allí efectuada.

    La recurrente también denuncia que existe falso supuesto, ya que el Acta de intervención fiscal parte de un supuesto erróneo de los hechos con base a los cuales se pretende determinar la verdadera situación contributiva de la contribuyente.

    En relación a la denuncia de estos vicios, el Tribunal observa que se han invocado simultáneamente dos vicios que se contradicen entre sí: Inmotivación y falso supuesto. Respecto a esta situación, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01930 de fecha 27 de julio de 2006, estableció lo siguiente:

    (…) en numerosas decisiones esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho.

    (…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella

    (Subrayado de la Sala).

    Como puede apreciarse del fallo parcialmente trascrito, el M.T. del país admite la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación, siempre y cuando los argumentos respecto a este último vicio no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación contradictoria o ininteligible, es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante (vid. sentencia N° 02245 del 7 de noviembre de 2006, Sala Político Administrativa).

    En el presente caso, hay contradicción en la alegación simultánea de los dos vicios: Por un lado se indica que el Acta de intervención fiscal y la Resolución Culminatoria de Sumario realizan una calificación y cuantificación subjetiva de los funcionarios actuantes respecto a la naturaleza de los hechos con base a los cuales se pretende determinar la verdadera situación contributiva de la contribuyente (falso supuesto); y al mismo tiempo se aduce que no se advirtió a la contribuyente los elementos de hecho y de derecho que condujeron a considerar como ingresos gravables los montos señalados en las actuaciones fiscales (inmotivación). Si los funcionarios apreciaron subjetivamente los hechos que les lleva a determinar el reparo fiscal, puede haber habido falso supuesto, falsa apreciación de los hechos o del derecho, pero no inmotivación y falso supuesto al mismo tiempo.

    Aclarado este aspecto, pasa el Tribunal a analizar si efectivamente se da alguno de estos vicios en el presente caso y al respecto, observa:

    De conformidad con lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, “los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto”. Y el Artículo 18, numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala que todo acto administrativo deberá contener “…expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”.

    La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha señalado que “la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto”, añadiendo la Sala que “la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante”. (Sent. Nº 01930, del 27-07-2006, caso Asociación de Profesores de la Universidad S.B., citada en sentencia No. 042 del 17-01-2007, caso A.G.H.. Subrayado de la Sala).

    De lo anterior se concluye que la motivación del acto tiene por objeto hacer del conocimiento del destinatario las razones fácticas y jurídicas que respaldan la emisión de dicho acto, y que la misma puede ser breve, sucinta, pero en todo caso debe ser ilustrativa de las razones que justifican el actuar administrativo. La motivación de los actos administrativos permite que el administrado conozca el contenido de las objeciones fiscales que le formula la Administración, y de esta manera pueda ejercer oportunamente los recursos pertinentes dirigidos a desvirtuar los hechos que dieron origen al reparo o multa impuesta, o a la decisión de la Administración.

    De las actas del presente juicio observa este juzgador que el funcionario actuante en la fiscalización incurre en un error en la calificación de la actividad de la recurrente, al indicar que los ingresos de la contribuyente devienen de ventas a la industria petrolera, cuando la contribuyente presta servicios a la industria petrolera.

    Sin embargo, puede evidenciarse que la propia contribuyente incurre en ese error de calificación cuando presenta sus declaraciones de impuesto sobre la renta, en las que puede leerse que la contribuyente obtuvo ingresos por “ventas brutas al sector público” (Pieza de Medidas No. 2). Pero más allá del error, la precalificación en la denominación del hecho imponible realizada por el fiscal municipal no desvirtúa el carácter económico del hecho imponible y mucho menos evita su sujeción al impuesto de industria y comercio, por ser precisamente el elemento que condiciona la actividad lucrativa desplegada por la contribuyente en el ámbito territorial del Municipio Cabimas, y, por lo tanto, el nacimiento del hecho generador de la obligación tributaria municipal.

    La errónea calificación efectuada por la actuación fiscal no implica inmotivación del acto administrativo contenido en el acta de intervención fiscal; al extremo de que la recurrente ha ejercido plenamente su derecho a la defensa, tanto en el procedimiento administrativo mediante la consignación de sus descargos y posterior escrito de recurso jerárquico como en vía contenciosa.

    En efecto, tal como se señaló anteriormente, la insuficiente motivación de los actos administrativos solo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración, en forma tal que puede rebatirlos, como ha ocurrido ampliamente en el presente caso.

    La sola circunstancia de que la recurrente haya consignado ingentes argumentos de defensa sobre lo medular del acta de investigación fiscal y de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, constituye una demostración palmaria que la motivación existente desde el inicio del procedimiento administrativo (acta de reparo o de intervención fiscal), ha sido suficiente para que la contribuyente haya dispuesto de los elementos de defensa y de impugnación en contra de la actuación fiscal, así como del tiempo legalmente establecido para ello.

    En razón de estas consideraciones, este Tribunal desecha los alegatos de la contribuyente de que la Administración incurrió en inmotivación y falso supuesto en el acto administrativo recurrido; y así se declara.

    4. Autotutela.

    Objeta la recurrente que en la Resolución Culminatoria de Sumario se modifica el Acta de Intervención Fiscal, en un pretendido ejercicio de la facultad de autotutela administrativa, en aspectos que van más allá de la simple corrección de errores materiales o de cálculo, modificando la determinación efectuada en el Acta de Intervención Fiscal, por lo cual resulta total y absolutamente improcedente e incurre en lo que se denomina “motivación sobrevenida”, al pretender hacer referencia a elementos que nunca fueron mencionados ni valorados en el Acta de Intervención Fiscal, por lo cual viola el principio de igualdad de las partes en el procedimiento.

    El artículo 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en la parte relativa a la revisión de oficio de los actos administrativos expresa que “la administración podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan”.

    Por su parte, el artículo 84 de la mencionada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece que “la administración podrá en cualquier tiempo corregir errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de los actos administrativos…”.

    Y el Código Orgánico Tributario, cónsono con la precitada legislación administrativa, al regular la revisión de los actos de la Administración Tributaria prevé:

    Artículo 236. La Administración Tributaria podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan….

    Artículo 241. La Administración Tributaria podrá en cualquier tiempo corregir de oficio o a solicitud de la parte interesada errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de sus actos

    .

    De lo expuesto se observa que la Administración Pública está facultada para revisar sus propios actos e incluso para revocarlos, lo cual puede hacer tanto la propia autoridad emisora del acto como el respectivo superior jerárquico, y que esta revisión no se limita a enmendar errores materiales o de cálculo sino que también se extiende a enmendar vicios que puedan hacer nulo un acto administrativo.

    La potestad de autotutela administrativa ha sido definida tanto por la doctrina como por la jurisprudencia de nuestro más Alto Tribunal como la “…potestad o poder de la Administración de revisar y controlar, sin intervención de los órganos jurisdiccionales, los actos dictados por el propio órgano administrativo, o dictados por sus inferiores. Tal potestad de autotutela se ve materializada en nuestro ordenamiento, a través del ejercicio de diversas facultades, como lo son la posible convalidación de los actos viciados de nulidad relativa a través de la subsanación de éstos; la revocatoria del acto, por razones de oportunidad e ilegalidad, siempre que no se originen derechos adquiridos, o bien a través del reconocimiento de nulidad absoluta, y por último, mediante la corrección de errores materiales”. (Vid. entre otras, Sentencia de la SPA Nº 718, de fecha 22 de diciembre de 1998, caso: Vicenzo Sabatino Asfaldo; Sentencia de la SPA Nº 05663, de fecha 21 de septiembre de 2005, caso: J.J.S.B. y; Sentencia de la SPA No. 00881, de fecha 06 de junio de 2007, caso: Cervecería Polar del Lago, C.A. CEPOLAGO).

    En el presente caso, observa este Tribunal que el Acta de Intervención Fiscal es un acto administrativo de efectos particulares que por sí solo no causa estado, pues debe complementarse necesariamente con la Resolución Culminatoria de Sumario, emitida por el superior jerárquico del funcionario fiscalizador, sin que exista limitante para dicho superior jerárquico de enmendar únicamente los errores materiales incurridos por el funcionario fiscal, teniendo la facultad de enmendar la determinación de fondo efectuada por el fiscal actuante. Sostener lo contrario sería desvirtuar las facultades supervisoras del superior jerárquico en vía administrativa y condenar los procedimientos a interminables reposiciones, violatorias de los principios de simplicidad, eficiencia y rapidez.

    En el presente caso, el Director de Hacienda del Municipio Cabimas corrigió en su Resolución Culminatoria de Sumario de fecha 25 de agosto de 2004, errores cometidos en el Acta de Intervención Fiscal, tanto en aspectos materiales como sustanciales, tales como la fecha de emisión del Acta; que los ingresos que obtuvo la contribuyente fue por la prestación de servicios a PDVSA y no por ventas; tipo de cambio del dólar de los Estados Unidos de América aplicable al caso; qué comprende los ingresos por honorarios correspondientes a los períodos 2001-2002; todo en ejercicio de las potestades de la Administración Tributaria.

    Manifiesta la contribuyente igualmente, que tal ejercicio de la facultad de autotutela administrativa trae consigo la motivación sobrevenida. Al respecto de este vicio la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 01583 de fecha 16 de octubre de 2003, caso: F.J.G.E., ha expresado lo siguiente:

    "En el caso, debe hacerse una anotación adicional, pues el argumento central del accionante es que el acto de fecha 11 de diciembre de 1995, por el cual se declaró su responsabilidad administrativa fue inmotivado y que, es hasta que se resuelve el recurso jerárquico interpuesto que se la da una adecuada fundamentación al acto. Al respecto debe observarse que el objeto del recurso contencioso administrativo ejercido lo es el acto que agota la vía administrativa, el acto que causa estado, esto es, la resolución final del recurso jerárquico. De manera que de existir el vicio denunciado, si este fue corregido ya por el superior, como se sostiene, entonces se trata de una corrección perfectamente válida. Por el contrario si la motivación se realizara con posterioridad al acto que causa estado sí podría hablarse de un vicio de motivación sobrevenida susceptible de acarrear la nulidad de lo actuado, pues se entiende que en ese caso, no se dio al administrado oportunidad de conocer las razones que sustentan la actuación de la Administración, no pudiendo por ende ejercer una adecuada defensa de sus derechos e intereses, lo que ciertamente no encuadra con la situación narrada por la representación actora, pues en este caso se aduce que hay una motivación sobrevenida por cuanto, fue el superior jerárquico quien fundamentó el acto." (Vid. Sentencia Nº 01076, de fecha 11 de mayo de 2000, caso: C.A.U.F.).

    En el presente caso, el acto que causó estado, esto es, el acto recurrido, fue formulado mediante análisis de las defensas esgrimidas por la contribuyente al presentar sus descargos contra el Acta de Intervención Fiscal No. DHM-004-2004. Dicha situación, conforme al criterio jurisprudencial contenido en la decisión parcialmente transcrita, en modo alguno podría configurar el supuesto de motivación sobrevenida que en tal sentido fue alegado, resultando improcedente el vicio denunciado. Así se declara.

    En razón de lo expuesto en el presente aparte, el Tribunal desestima los alegatos de motivación sobrevenida y defectos de la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 de fecha 25 de agosto de 2004 emanada del Director de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia. Así se declara.

  16. Violación de los principios de capacidad contributiva, justicia tributaria, progresividad y no confiscatoriedad.

    La recurrente alega que el Acta de Intervención Fiscal es confiscatoria y desconoce la verdadera situación fiscal y la capacidad económica y contributiva de la contribuyente, violando los principios constitucionales rectores del sistema tributario. Que dicha Acta viola el principio de justicia tributaria y el principio impositivo de la no confiscatoriedad previsto en los artículos 115, 116 y 317 de la Constitución. Estos principios se encuentran establecidos en la Constitución así:

    Artículo 115. Se garantiza el derecho de propiedad. Toda persona tiene derecho al uso, goce, disfrute y disposición de sus bienes. La propiedad estará sometida a las contribuciones, restricciones y obligaciones que establezca la ley con fines de utilidad pública o de interés general. Sólo por causa de utilidad pública o interés social, mediante sentencia firme y pago oportuno de justa indemnización, podrá ser declarada la expropiación de cualquier clase de bienes.

    Artículo 116. No se decretarán ni ejecutarán confiscaciones de bienes sino en los casos permitidos por esta Constitución. Por vía de excepción podrán ser objeto de confiscación, mediante sentencia firme, los vienes de personas naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras, responsables de delitos cometidos contra el patrimonio público, los bienes de quienes se hayan enriquecido ilícitamente al a.d.P.P. y los bienes provenientes de las actividades comerciales, financieras o cualesquiera otras vinculadas al tráfico ilícito de sustancias psicotrópicas y estupefacientes.

    Artículo 316. El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas publicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población, y se sustentará para ello en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos

    (Destacado de este Tribunal).

    La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00255, dictada en fecha 27 de febrero de 2008, en el expediente No. 2007-0985, al referirse al artículo 316 de la Constitución expresa:

    Tal disposición consagra el denominado principio de la capacidad contributiva, que alude, por una parte, a la aptitud para concurrir con los gastos públicos y, por otra, a la capacidad económica de los contribuyentes como medida concreta de distribución de las cargas tributarias. Así, esta capacidad comporta una doble condición que se traduce como causa del deber de contribuir, visto que todo tributo debe obedecer a una determinada capacidad contributiva, y como un límite al deber de sostenimiento de las cargas públicas en aras de una justicia y razonabilidad en la imposición. Tal capacidad se manifiesta a través de los índices o presupuestos reveladores de enriquecimientos idóneos para concurrir a los referidos gastos, siendo uno de los principales la obtención de rentas que resulten gravables de acuerdo a la respectiva normativa legal

    .

    Por su parte el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela establece que “ningún tributo puede tener efecto confiscatorio”. En relación a la prohibición del efecto confiscatorio del tributo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha dejado sentado lo siguiente:

    (…) Respecto a la no confiscatoriedad del tributo, aprecia este Supremo Tribunal que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas; tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares. Ello es así, en virtud de que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.

    En el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quantum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos

    . (Sentencia N° 01571 del 20 de septiembre de 2007, caso: Puertos del Litoral Central PLC, C.A.).

    Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quántum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.

    En el presente caso, observa este Juzgador que tales principios constitucionales no pueden ser analizados en su acepción genérica; por el contrario, se impone su estudio en estrecha relación con las potestades tributarias del Estado y sus límites materiales: la capacidad contributiva, la justicia tributaria, la progresividad y la no confiscatoriedad del tributo, las cuales son garantías del contribuyente ante el poder impositivo de éste. En este sentido, tales principios están íntimamente vinculados entre sí, al punto de que pudiera operar una suerte de interdependencia en la vigencia de los preceptos constitucionales antes mencionados, en los términos en los cuales han sido planteados por la contribuyente.

    No puede pretender la contribuyente que por el simple alegato expuesto deba declararse la confiscatoriedad del tributo, o deba declararse la violación al principio de capacidad contributiva o a los restantes principios denunciados, ya que el legislador municipal tipificó el hecho imponible con todos sus elementos, y estableció el quantum de la cuota tributaria en base a una manifestación de capacidad contributiva (los ingresos brutos del contribuyente por el ejercicio de actividades comerciales, industriales o de servicio en el municipio respectivo), por lo cual el hecho de existir discrepancia entre lo que considera el contribuyente deba pagar y lo que considera el municipio que se le adeuda, no implica per se violación a dichos principios.

    Considera este Tribunal que la contribuyente no aporta elementos concretos que evidencien una desproporción tal en los tributos que pretende el municipio, de forma que le cause una pérdida considerable en su patrimonio que pueda considerarse como confiscatoria. Los argumentos explanados por la contribuyente resultan insuficientes a los fines pretendidos, pues no reflejan de manera evidente la existencia de una lesión directa de dichos preceptos constitucionales.

    La contribuyente debió sustentar de qué manera los impuestos que el Municipio Cabimas pretende, le absorben una parte sustancial de sus propiedades, privándola de la posibilidad de usar, disfrutar y disponer de sus bienes, en desconocimiento de su capacidad contributiva, y como consecuencia de ello, ha debido demostrar la forma en la cual dicho impuesto adquiere carácter confiscatorio, máxime si tomamos en cuenta que los tributos responden al deber que tenemos todos de contribuir con las cargas públicas, conforme la previsión del artículo 133 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (anteriormente, artículo 56 de la Constitución de 1961).

    En razón de lo cual, no existiendo en autos elementos de convicción que evidencien la existencia de una violación actual o inminente de los derechos denunciados, este Tribunal desecha el alegato de la contribuyente de violación de los principios de capacidad contributiva, justicia tributaria, progresividad y no confiscatoriedad. Así se declara.

  17. Determinación presuntiva.

    Alega la recurrente que existe ilegal determinación presuntiva, por cuanto la actuación fiscal no verificó la naturaleza de las actividades desarrolladas ni el origen y el monto de la base imponible, no basándose en elementos que permitan establecer con certeza y directamente el monto de los ingresos brutos. Plantea que la actuación fiscal fijó los ingresos de PREUSSAG por vía presuntiva, violando el artículo 132 del Código Orgánico Tributario, el cual sólo autoriza la determinación presuntiva ante la imposibilidad de hacerla sobre base cierta.

    La determinación de la obligación tributaria es el acto o conjunto de actos dirigidos a precisar, en cada caso particular:

    - Si existe una deuda tributaria (“an debeatur”)

    - Quién es el obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y,

    - Cuál es el importe de la deuda (“quantum debeatur”).

    El artículo 130 del Código Orgánico Tributario dispone:

    Los contribuyentes y responsables, ocurridos los hechos previstos en la Ley cuya realización origina el nacimiento de una obligación tributaria, deberán determinar y cumplir por sí mismos dicha obligación o proporcionar la información necesaria para que la determinación sea efectuada por la Administración Tributaria, según lo dispuesto en las leyes y demás normas de carácter tributario

    .

    La determinación sólo tiene efectos declarativos, en tanto y en cuanto la obligación tributaria nace desde el mismo momento en que se verifica el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo (Artículo 13, Código Orgánico Tributario).

    La Sala Político Administrativa en sentencia del 9 de noviembre de 1999, al definir la obligación tributaria se apoya en las palabras del tributarista latinoamericano J.C.L., para quien “esa obligación se hace exigible al contribuyente o responsable, a partir del momento que se produce el acto o el hecho previsto en ella y que le sea imputable”. Por lo cual, la determinación no es un requisito para el nacimiento de la obligación tributaria sino un medio de verificar su existencia y cuantía.

    Existen tres formas para realizar la determinación tributaria: La determinación realizada por el sujeto pasivo; la determinación de oficio; y la determinación mixta, efectuada por la Administración con la cooperación del sujeto pasivo. En el presente caso, la Administración efectuó una determinación de oficio.

    El procedimiento de determinación tributaria que de oficio realiza la Administración Tributaria está previsto para aquellos casos en que la Administración, haciendo uso de la facultad que le concede la Ley, sustituye o complementa la autodeterminación que debió realizar el contribuyente o responsable y que éste no hizo o la hizo insuficientemente.

    La determinación de oficio de la obligación tributaria puede practicarse sobre base cierta o sobre base presunta. La primera de ellas, es aquella practicada por la Administración cuando dispone de los elementos necesarios para conocer en forma directa y con certeza, tanto la existencia de la obligación tributaria sustancial como la dimensión pecuniaria de la misma. Y, la determinación sobre base presuntiva, es aquella realizada en mérito de los elementos, hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria. Esta última modalidad requiere la existencia de alguna de las causales establecidas en el artículo 132 del Código Orgánico Tributario:

    La Administración Tributaria podrá determinar los tributos sobre base presuntiva, cuando los contribuyentes o responsables:

    1. Se opongan u obstaculicen el acceso a los locales, oficinas o lugares donde deban iniciarse o desarrollarse las facultades de fiscalización, de manera que imposibiliten el conocimiento cierto de las operaciones.

    2. Lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido.

    3. No presenten los libros y registros de la contabilidad, la documentación comprobatoria, o no proporcionen las informaciones relativas a las operaciones registradas.

    4. Ocurra alguna de las siguientes irregularidades:

    a) Omisión del registro de operaciones y alteración de ingresos, costos y deducciones.

    b) Registro de compras, gastos o servicios que no cuenten con los soportes respectivos.

    c) Omisión o alteración en los registros de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo.

    d) No cumplan con las obligaciones sobre valoración de inventarios o no establezcan mecanismos de control de los mismos.

    5. Se adviertan otras irregularidades que imposibiliten el conocimiento cierto de las operaciones, las cuales deberán justificarse razonadamente….

    De los elementos que consta en autos, observa este Tribunal que en fecha 05 de diciembre de 2003 se notificó a la contribuyente PREUSSAG ENERGIE GMBH (Sucursal Venezuela) de que el funcionario A.M. había sido autorizado para practicar una revisión fiscal a dicha empresa, por concepto de impuesto a las actividades económicas respecto de los ejercicios 1997 a 2002. En la misma fecha, la empresa recibe una comunicación suscrita por el Director de Hacienda Municipal en donde se hace los siguientes requerimientos: Declaraciones de Impuestos Municipales años 1997-2002; declaraciones de Impuesto Sobre la Renta años 1997-2000; Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas años 1997-2002; Libros legales, Mayor, Diario, Ventas y Auxiliares de Compra años 1997 al 2002; Declaraciones de Ventas al Mayor (IVA) años 1997-2000; Contratos, valuaciones, facturas o recibos que generan los ingresos brutos años 1997-2000; Registro de Comercio y sus modificaciones; Conciliación Fiscal de la Renta años 1997-2002; Declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales años 1997-2002; Estado de Flujo del efectivo años 1997-2002; y Convenio del Contrato con PDVSA de la Tercera Ronda.

    El 17 de diciembre de 2003 se dejó constancia que el Gerente de Finanzas de PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH hace entrega al funcionario actuante de los siguientes instrumentos: Declaraciones de Impuesto Sobre la Renta años 1997-2000; Balance General y Estado de Ganancias y Pérdidas años 1997-2002; Libros de ventas y compras de Impuesto al Valor Agregado años 2000, 2001 y 2002; Mayor analítico años 2001 y 2002; Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado año 2000; Registro de Comercio y sus modificaciones; Conciliación Fiscal de la Renta años 1998-2002; Declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales años 1997-2002 y Estado de Flujo del efectivo años 1997-2002.

    Se dejó constancia igualmente que quedó pendiente por presentar: Declaraciones de Impuestos Municipales años 1997-2002 y Libros legales de Inventario.

    Y en fecha 19 de diciembre de 2003 se requirió: Balance General e histórico agrupado por año 1998, 1999, 2000, 2001 y 2002; Auxiliar de Almacén, movimientos desde 1998-2002; Estipendios solicitados y recibidos, desde 1997-2002; Detalle de las transacciones registradas en las diferentes cuentas de ingresos desde 1998-2002 y Notas de solicitud de reembolso de Impuesto al Valor Agregado mensuales desde 1998-2002, señalándose en forma manuscrita cuáles de dichos recaudos quedaron pendientes de recibirse.

    De lo anterior se desprende que la Administración actuó con base a instrumentos que le fueron presentados por la contribuyente; por lo cual es inexacto que la determinación de la obligación tributaria y su quantum se hizo en forma presuntiva.

    En consecuencia, este Tribunal desestima el alegato de que la determinación efectuada por la actuación fiscal fue efectuada sin apoyo documental, pues de lo expuesto se desprende que la determinación fue realizada sobre base cierta, según consta de los requerimientos realizados por la Administración a la contribuyente que en su mayoría fueron efectivamente cumplidos. En razón de lo cual, este Tribunal desecha el argumento de que la Administración aplicó el método de determinación presuntiva, en violación del artículo 132 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

  18. Aplicabilidad del impuesto municipal.

    Este Tribunal considera necesario a.e.e.p.l. pretensión del Municipio Cabimas de que la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela), anteriormente denominada PREUSSAG ENERGIE GMBH (Sucursal Venezuela) debió declarar como hecho imponible los ingresos obtenidos durante los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002 en el Campo Cabimas. Esto nos lleva al análisis del fondo de la presente controversia, en los siguientes términos:

  19. 1) Como se expresó anteriormente, de actas se desprende que tanto la contribuyente como el Municipio están de acuerdo en que la contribuyente realizó diversas actividades económicas en jurisdicción del Municipio Cabimas durante los años 1997 al 2002, derivadas de servicios a la industria petrolera, actividades que la contribuyente alega no son gravables por el Municipio en virtud de la naturaleza civil de las mismas.

    Dichas actividades se derivan del contrato denominado CONVENIO OPERATIVO celebrado el 29 de julio de 1997 entre MARAVEN S. A. y PREUSSAG ENERGIE GMBH, el cual corre en la Pieza principal No. 2 de este expediente. En dicho documento se señala que el “Convenio tiene por objeto la rehabilitación y reactivación de ciertos yacimientos de Hidrocarburos ubicados dentro del Área…” denominada Campo Cabimas, ubicada en jurisdicción del Municipio Cabimas del Estado Zulia, conforme se determina en el Apéndice A de dicho Convenio.

    En la ejecución del expresado Convenio, la contratista PREUSSAG ENERGIE GMBH asume el manejo y transporte de la producción desde los yacimientos hasta los correspondientes puntos de entrega, así como la explotación y demás actividades comprendidas en los Servicios Operativos (sic), todo ello sujeto a los términos y condiciones que se establecen en el Convenio suscrito entre MARAVEN, S.A. y PREUSSAG ENERGIE GMBH.

    En el Convenio se señala que “las partes reconocen que el desarrollo, la explotación, el Transporte y Manejo y la explotación de los Hidrocarburos constituyen actividades reservadas en los términos previstos en la Ley Orgánica que Reserva al Estado la Industria y el Comercio de los Hidrocarburos (LOREICH) y que, en consecuencia, los Contratistas llevarán a cabo los Servicios Operativos previstos en este Convenio, no por cuenta propia, sino únicamente por cuenta de la Filial, con sujeción a los términos y condiciones previstos en este Convenio. Los Hidrocarburos producidos dentro del Área conforme al presente Convenio, serán de la propiedad exclusiva de la filial y los derechos económicos que correspondan a los Contratistas conforme al presente Convenio, se limitarán al derecho a recibir en efectivo el Estipendio por servicios pagadero según se prevé en este Convenio, además del reembolso directo de otras sumas de dinero en ciertas circunstancias específicas” (textual).

    En los “Considerandos” del Convenio se indica “que el pago a los Contratistas por los servicios prestados en virtud de este Convenio incluirá únicamente el pago previsto en la Cláusula XVII y el reembolso directo de ciertos desembolsos específicos, tal como se estipula en este Convenio y, así mismo, que los Contratistas no tendrán ningún derecho de propiedad sobre los Hidrocarburos ubicados o producidos en el Área”; añadiéndose en la Cláusula Diecisiete, bajo el título “Pago y Reembolso”, que “la Filial pagará a los contratistas una cantidad en efectivo, en U.S. dólares (en lo sucesivo, el “Estipendio por Servicios”), determinada en la forma prevista en el Artículo 5 de los Procedimientos Contables, por concepto de (i) reembolso de los anticipos realizados por los Contratistas por la adquisición de bienes y servicios en nombre de la Filial y (ii) retribución por la prestación de los Servicios Operativos previstos en este Convenio. El Estipendio por Servicios se calculará y se pagará Trimestralmente en base a las relaciones de cuenta y a las facturas presentadas por los Contratistas conforme a la Cláusula XVIII. Adicionalmente a los dos componentes del Estipendio por Servicios descritos en la Cláusula 17.1, la filial deberá pagar a los Contratistas los impuestos al consumo suntuario y a las ventas al mayor (o cualesquiera otros impuestos al valor agregado o las ventas, de estructura similar, que se apliquen en Venezuela) que los Contratistas estén obligados a recaudar conforme a la Legislación Venezolana aplicable, con relación a la porción del Estipendio por Servicios que representa la retribución por la prestación de los Servicios Operativos, el cual será determinado a tenor de lo previsto en el artículo VI de los Procedimientos Contables. El referido impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor será calculado y pagado en Bolívares” (textual).

    7.2) Indicado como ha sido el objeto del contrato entre MARAVEN S.A. y PREUSSAG ENERGIE GMBH, y las remuneraciones que percibe la contratista en ejecución del mismo, pasa el Tribunal a analizar si los ingresos percibidos por PREUSSAG a consecuencia de dichas actividades, son susceptibles de ser gravados por el entonces denominado impuesto municipal de industria, comercio y actividades conexas; hoy denominado impuesto sobre las actividades económicas, industriales, comerciales, de servicios y de índole similar.

    Previamente, advierte el Tribunal que el referido análisis versará sobre los períodos 1999, 2000, 2001 y 2002, puesto que tal como se señaló precedentemente el período relativo al año 1998 fue declarado prescrito por la Resolución Culminatoria del Sumario, aún cuando dicha resolución incurre posteriormente en contradicción al determinar impuestos que corresponden al ejercicio 1998, en razón de lo cual el Tribunal advierte que dichos impuestos del año 1998 se excluyen del presente análisis por haber sido declarados prescritos en la misma resolución. Así se declara.

    Ahora bien, conforme se indica en la Resolución Culminatoria de Sumario, durante los años 1999 a 2002 estuvieron vigentes varias ordenanzas impositivas municipales, de fechas 15 de junio de 1998, 29 de noviembre de 2000 y 29 de octubre de 2001, mencionando la Resolución Culminatoria de Sumario que dichas ordenanzas en su Clasificador de Actividades (Anexo A) incluyen entre las actividades gravadas las siguientes:

    Para los ingresos obtenidos en los períodos 1999-2000, aplica… (la Ordenanza)…de fecha 15 de junio de 1998, concretamente el Código No. 10.28 del Clasificador de Actividades (…) referido a Servicios a la Industria Petrolera y Petroquímica, con una alícuota anual de 3%.

    Para los ingresos obtenidos por ventas de materiales (C.N.P.C. AMERICA, LTD), aplica el Código 6.12 del Clasificador de Actividades “Anexo A” referido a “Venta de Materiales y equipos petroleros”, con una alícuota anual de 3%.

    Para los ingresos obtenidos en el año 2001, aplica la… (la ordenanza)… de fecha 27 de octubre de 2000, aplicándose los Código 10.28 (3%) por “Servicios a la Industria Petrolera”, y 15.2 (3%), por “Ingresos por Intereses”.

    Para los ingresos obtenidos en el año 2002, aplica… (la ordenanza)… de fecha 29 de octubre de 2001, aplicándose los Códigos III. 2. (3%) por “Servicios a la Industria Petrolera”, y 15.2 (3%) por “Ingresos por Intereses”.

    Para los ingresos por Financiamiento, aplica el Código 15.2 del Clasificador de Actividades (Anexo A

    a “Ingresos por Interés”.

    …(omissis)…

    .

    Con respecto a estas Ordenanzas, la recurrente alega que para los ejercicios 2001 y 2002, la Administración pretende aplicar una Ordenanza derogada (la Ordenanza sobre Patente de Industria, Comercio y Actividades Conexas del 30 de enero de 1995), pero no explica en qué forma pretende aplicar dicha Ordenanza; por lo cual se desecha este argumento de la recurrente. Así se declara.

    En todo caso, el Tribunal observa que los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002 contemplan que las actividades de servicio a la industria petrolera, venta de materiales y equipos petroleros y los ingresos por intereses, están gravados con una misma alícuota, de tres por ciento (3%) anual. En razón de lo cual, para el cálculo de los tributos a que se contrae esta decisión, el Municipio aplica una misma alícuota del tres por ciento (3%) anual, y es esta alícuota la que se tomará en cuenta en esta resolución. Así se declara.

    7.3) La recurrente sostiene que conforme el Convenio Operativo celebrado entre MARAVEN S.A., filial de Petróleos de Venezuela S. A. y PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela), las actividades que cumplía en los yacimientos de hidrocarburos de la denominada “Área Cabimas” no generaban ingresos gravables, pues se trataba de un “Estipendio por Servicios” conformado por reembolsos de los anticipos realizados por la contratista para la adquisición de bienes y servicios en nombre de la filial y la retribución por la prestación de los servicios operativos previstos en el convenio, además del reembolso directo de ciertos gastos específicos.

    Para analizar si efectivamente los ingresos obtenidos por la contribuyente bajo la denominación de “Estipendio por Servicios” son un simple reembolso de gastos no incluíbles dentro del concepto de ingreso bruto; o si son realmente ingresos susceptibles de ser pechados por el Municipio, debemos acudir a los diversos métodos de interpretación que contempla la normativa tributaria.

    Conforme el artículo 6 del Código Orgánico Tributario de 1994, “las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en aquellas”. .Ahora bien, el artículo 5 del Código Orgánico Tributario de 2001, amplía su interpretación estableciendo que “las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en derecho, atendiendo a su fin y a su significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias” (destacado del Tribunal).

    De tal manera, que para el análisis del concepto de “Estipendio por Servicios”, puede este intérprete acudir a todos los métodos de interpretación, desde el meramente gramatical hasta el llamado método de la realidad económica, a que se contrae específicamente el artículo 5 del Código Orgánico Tributario de 2001 y que incluso tiene consagración constitucional.

    En efecto, la Disposición Transitoria Quinta de la Constitución de 1999 establece que la Asamblea Nacional dictará una reforma del Código Orgánico Tributario (la reforma del 2001), en la cual se establecerá, entre otros aspectos, “la interpretación estricta de las leyes y normas tributarias, atendiendo al fin de las mismas y a su significación económica, con el objeto de eliminar ambigüedades”.

    Por su parte, el Código Orgánico Tributario de 2001 estableció en su artículo 16 que “cuando la norma relativa al hecho imponible se refiera a situaciones definidas por otras ramas jurídicas, sin remitirse o apartarse expresamente de ellas, el intérprete puede asignarle el significado que más se adapte a la realidad considerada por la ley al crear el tributo”, pudiendo la Administración Tributaria en el procedimiento de fiscalización y determinación, “desconocer…(…)… la adopción de formas y procedimientos jurídicos, cuando éstos sean manifiestamente inapropiados a la realidad económica perseguida por los contribuyentes y ello se traduzca en una disminución de la cuantía de las obligaciones tributarias”.

    Con base a estas premisas, pasa el Tribunal a examinar si los ingresos obtenidos por la contribuyente bajo la denominación contractual de “Estipendio por Servicios”, pueden considerarse ingresos brutos gravables o si efectivamente se trata de simples reembolsos de gastos efectuados por la contribuyente por cuenta de terceros.

    Desde el punto de vista gramatical, la expresión “estipendio” significa: “Remuneración o pago por servicios” (Guillermo Cabanellas: Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual, Tomo III). Pero en el Convenio Operativo se indica que bajo el rubro “Estipendio por Servicios” se incluirán los siguientes aspectos: “(i) reembolso de los anticipos realizados por los Contratistas por la adquisición de bienes y servicios en nombre de la Filial y (ii) retribución por la prestación de los Servicios Operativos previstos en este Convenio”.

    En razón de lo cual, en el siguiente aparte el Tribunal examinará la situación a la luz del método de la realidad económica, para desentrañar si los “estipendios por servicios” consagrados en el Convenio Operativo constituyen ingresos brutos de la empresa contribuyente.

  20. 4) Dentro del proceso denominado apertura petrolera, propio de la década de mil novecientos noventa, se establecieron tres (3) grandes mecanismos asociativos entre las empresas públicas y las empresas privadas: 1. Las Asociaciones Estratégicas, para la exploración y explotación de la Faja Bituminosa del Orinoco. 2. Las Asociaciones a Riesgo de Exploración y Ganancias Compartidas; y 3. Los Convenios Operativos, de 1ª, 2ª y 3ª Ronda, siendo el Convenio a que se refiere este juicio, un Convenio de los denominados de Tercera Ronda.

    Estos convenios, a decir de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, son contratos de servicios que están sometidos al pago de los impuestos municipales (sentencia del 4 de marzo de 2004. Recurso de Interpretación interpuesto por la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z.), Este criterio fue ratificado por la misma Sala Constitucional en sentencia de fecha 18 de octubre de 2007 (Recurso de Interpretación presentado por SHELL VENEZUELA S. A), en donde se señala que “la propiedad nacional de los yacimientos de hidrocarburos no tiene incidencia sobre la tributación por el ejercicio de actividades económicas relacionadas con ellos”, y distingue entre las potestades reguladoras de la República en materia de hidrocarburos y las potestades tributarias, señalando que la reserva al Poder Nacional de la “creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre…(…)…los hidrocarburos” que prevé el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución, “no incluye los impuestos que puedan exigírsele a las diversas empresas que operan, prestando servicios, en ese sector”.

    De manera que los ingresos percibidos por contratistas, devenidos u originados de la ejecución de contratos de servicio a la industria petrolera, son gravables con el impuesto municipal de industria, comercio y actividades conexas, hoy impuesto municipal sobre actividades económicas, industriales, comerciales, de servicios y de índole similar. Así se declara.

    Sin embargo, es necesario determinar qué porción de lo que la contribuyente percibió a consecuencia del Convenio Operativo en cuestión, ha de considerarse como ingreso bruto, ya que, de conformidad con el referido contrato, concretamente en la Cláusula XVII. PAGO Y REEMBOLSO, “la filial pagará a los Contratistas una cantidad en efectivo, en U.S. dolares (en lo sucesivo, el “Estipendio por Servicios”), determinada en la forma prevista en el artículo 5 de los Procedimientos Contables, por concepto de (i) reembolso de los anticipos realizados por los Contratistas por la adquisición de bienes y servicios en nombre de la filial y (ii) retribución por la prestación de los Servicios Operativos previstos en este Convenio…”.

    De la lectura de la cláusula anterior, pareciera desprenderse que una porción de lo que percibe el Contratista por el ejercicio de su actividad económica, no es ingreso propiamente dicho, sino recuperación de capital aportado por orden y cuenta del contratante (MARAVEN).

    El Tribunal considera que bajo el concepto de gasto reembolsable debe entenderse la porción de dinero que se percibe en atención a unas erogaciones que previamente fueron realizadas en nombre y representación de un tercero (pagador-contratante). Para ello, generalmente se exige la existencia del contrato de mandato, o en su defecto, una orden expresa. En el caso de autos, la figura del reembolso de capital contenida en el referido contrato implica que esta porción debe ser excluida del concepto de ingreso bruto a los fines del cálculo del impuesto de industria, comercio y actividades conexas.

    De tal manera, que solo debe entenderse como gasto reembolsable, aquél que efectivamente sea una erogación por cuenta de un tercero (MARAVEN, en este caso), y no, aquel ingreso que se derive de la ejecución de alguna actividad lucrativa en forma habitual, esto es, el ingreso que se origina por la ejecución de un contrato operativo.

    Nota el Tribunal que en el Convenio Operativo se incluyen como “gastos reembolsables” erogaciones propias de la actividad de la contratista (PREUSSAG), como por ejemplo los impuestos que cancele la contratista por la ejecución del contrato. En concreto, el Convenio Operativo señala:

    Serán cargables todos los impuestos, derechos y demás gravámenes gubernamentales de cualquier tipo y naturaleza aplicados en relación con los Servicios Operativos, que hayan sido pagados por el Operador o por los Contratistas, siempre que no se trate de (i) impuesto sobre la renta, (ii) impuestos al consumo suntuario y ventas al mayor o impuestos similares aplicados en Venezuela que puedan ser reembolsados a los Contratistas conforme al artículo 1.6 de estos Procedimientos Contables, o (iii) lo establecido en la próxima oración

    , añadiéndose:

    Los impuestos municipales y estadales pagaderos por los contratistas serán desembolsos cargables únicamente en la medida en que (i) se calculen en base a la porción de los Estipendios por Servicios que corresponda a la retribución de los Contratistas determinada de acuerdo con el artículo VI de estos procedimientos contables (ii) se graven a una tasa superior al 4%... (.....)… en el entendido de que tales impuestos superiores al 4% serán cargables luego que hayan sido pagados por los Contratistas…(…)… El costo de las medidas que se tomen a solicitud de la filial para impugnar los impuestos anteriormente aludidos, constituirá desembolsos de litigios de los previstos en el artículo 4.7. sujeto a las condiciones anteriores, si la retribución de los Contratistas es gravada por impuestos municipales o estadales en mas de una jurisdicción impositiva y el total de los impuestos municipales y estadales en todas esas jurisdicciones excede el 4% del total de la retribución, el exceso constituirá Desembolso Cargable, en el entendido que, a los fines de calcular tales Desembolsos Cargables se considerará que la referida retribución total ha sido sujeta a dichos impuestos solo una vez y no a doble imposición por dos o mas jurisdicciones

    .

    De la redacción anterior se desprende la ambigüedad de la denominación “Estipendio por Servicios” utilizada en el Contrato Operativo, pues evidentemente un impuesto no es un remuneración por servicios.

    El artículo 14 del Código Orgánico Tributario de 2001, al igual que el artículo 15 del Código Orgánico Tributario de 1994 vigente por razones de temporalidad para parte de los períodos cuestionados, indica que los convenios referentes a la aplicación de las normas tributarias celebrados entre particulares no son oponibles al Fisco, salvo en los casos autorizados por la ley.

    Los convenios entre particulares no pueden afectar los derechos del sujeto activo, pues su aplicación iría contra las disposiciones constitucionales que consagran el deber de toda persona “de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley” (Art. 133) y la igualdad de todas las personas ante la ley (Art. 21 del texto constitucional).

    De tal manera, que el Convenio Operativo celebrado entre MARAVEN S. A. y PREUSSAG ENERGIE GMBH que califica los ingresos de ésta como gastos reembolsables, no es obligante para el Municipio, quien en ejercicio de su potestad tributaria efectuó los reparos que hoy se debaten en el presente juicio.

    Visto lo anterior, considera este Tribunal que los ingresos recibidos por la contribuyente PREUSSAG ENERGIE GMBH (Sucursal Venezuela) por “estipendio de servicios” forman parte del ingreso bruto de la contribuyente y son pechables con el impuesto municipal de actividades económicas, industriales, de servicios y similares (anteriormente patente de industria, comercio y actividades conexas), pues precisamente las Ordenanzas respectivas prevén entre las actividades gravadas el servicio a la industria petrolera.

    Por lo demás, es ilógico que la recurrente pretenda no haber obtenido ingresos brutos gravables durante los años 1999, 2000, 2001 y 2002 en una actividad sobre la cual declaró ingresos en sus declaraciones de impuesto sobre la renta, conforme se evidencia de las copias de dichas declaraciones que corren en la Pieza Principal No. 2 de este expediente.

    Siendo así, independientemente de la calificación que los contratantes le dieron a la remuneración o contraprestación del servicio, los pagos recibidos por la contratista debieron ser declarados como ingresos brutos y en consecuencia, debían haber originado el pago del impuesto municipal en cuestión, con prescindencia del tecnicismo jurídico contable establecido en dicho contrato. Así se declara.

    7.5) En aplicación de los aspectos que se han venido tratando en este aparte, pasa el Tribunal a examinar el resultado de las pruebas de experticia contable que fueron promovidas por el Fisco municipal y por la contribuyente y que corren en la Pieza Principal No. 3 de este expediente.

    En el informe presentado en forma conjunta para las dos experticias, los expertos contables Z.L., J.d.V. y A.M. detallan la totalidad de los montos cobrados a PDVSA, con motivo de las actividades realizadas en el Campo Cabimas, señalando que dichos ingresos fueron por consumo de inventario, anticipo en la adquisición de bienes y servicios y reembolso del IVA. De estos tres conceptos, el Tribunal pasa a considerar únicamente los dos primeros, cuyos montos conforme el peritaje que corre en actas asciende a las siguientes cantidades:

    Por reembolso en consumo de inventarios en materiales:

    1999

    2000

    2001

    2002

    Total

    1er Trimestre 0 1.446.640 5.829.810.027 0 5.831.256.667

    2do Trimestre 2.013.760.366 0 0 265.978.389 2.279.738.755

    3er Trimestre 0 0 91.128.402 0 91.128.402

    4to Trimestre 0 0 361.983.989 210.422.676 572.406.665

    ___________

    2.013.760.365 _________

    1.446.640 ____________

    6.282.922.418 __________

    476.401.065 ____________

    8.774.530.489

    Por reembolso de anticipos en la adquisición de bienes y servicios:

    1999

    2000

    2001

    2002

    Total

    1er Trimestre 457.689.527 2.240.937.304 7.227.638.160 3.382.456.312 13.308.721.303

    2do Trimestre 497.112.476 3.671.945.549 4.935.679.854 3.740.085.077 12.844.822.955

    3er Trimestre 802.935.028 3.860.790.423 4.409.679.871 5.126.585.335 14.199.990.656

    4to Trimestre 1.674.362.680 5.891.022.935 5.045.015.298 4.779.394.737 17.389.795.649

    ____________

    3.432.099.711 ____________

    15.664.696.210 ____________

    21.618.013.183 ____________

    17.028.521.460 ____________

    57.743.330.564

    Con respecto a estos ingresos, señalan los expertos: “La empresa recibió por concepto de estipendios por servicios la cantidad de Bs. 66.517.861.053 derivados del Convenio Operativo referidos al Campo Cabimas, sin embargo se pudo observar que sólo fue vista su aplicación en la recuperación de los costos y gastos reembolsables”: añadiendo el informe pericial: “Ninguno de los documentos fiscales o Relación de Cuentas emitidas por PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) observados, incluyen como concepto de cobro la “Retribución por los servicios suministrados por los contratistas”.

    Del informe contable que antecede, se evidencia que durante los ejercicios examinados (1999 a 2002), la contribuyente recibió por reembolsos de gastos operativos (consumo de inventario y adquisición de bienes o servicios), la cantidad de Bs. 66.517.861.053 (al valor monetario histórico).

    Sin embargo, dicha suma (Bs. 66.517.861.053) no fue contabilizada como “estipendios por servicios” ni como remuneración por los servicios prestados a MARAVEN o a PDVSA, sino como reembolso de los siguientes conceptos: (i) Consumo de inventario: Bs. 8.774.530.489; y (ii) Compra de bienes y servicios: Bs. 57.743.330.563.

    Del examen pericial efectuado en el presente proceso, se desprende que aún cuando la contribuyente percibió de terceros, 66.5 millardos de bolívares en los años 1999, 2000, 2001 y 2002, dicha suma no fue contabilizada ni en su totalidad ni en parte como estipendio o remuneración de sus servicios; resultando incomprensible para este Tribunal que una empresa haya estado prestando servicio a una industria tan próspera como la industria petrolera, durante cuatro años, sin obtener ninguna contraprestación por su actividad pese a haber recibido más de sesenta y seis millardos de bolívares.

    De manera que en aplicación del principio de la realidad económica que anteriormente se destacó, este Tribunal considera que lo percibido por la empresa contribuyente por concepto de reembolso en consumo de inventarios de materiales y reembolso en la adquisición de bienes y servicios han debido declararse como ingresos brutos, ya que de otra manera no se explicaría cómo pudo funcionar u operar la empresa PREUSSAG ENERGIE GMBH (Sucursal Venezuela) durante todos esos años sin percibir ningún ingreso propio.

    En razón de todo lo que se ha venido exponiendo, el Tribunal considera ajustada a derecho la posición de la Administración cuando, en ejercicio de la facultad que le otorga el artículo 16 del Código Orgánico Tributario de 2001, desconoce la pretensión de la contribuyente de que no obtuvo ingresos brutos gravables durante los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002; advirtiendo sin embargo que el monto estimado por la Administración difiere del monto determinado por la experticia contable.

    En consecuencia, este sentenciador se aparta del criterio de la experticia en cuanto al concepto de los ingresos obtenidos por la contribuyente pero acoge la cuantificación de dichos ingresos que realiza el informe pericial; por lo cual este Juzgado considera como ingresos brutos gravables de la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH, anteriormente PREUSSAG ENERGIE GMBH los siguientes montos, determinados por los expertos designados por ambas partes:

    Año Reembolso en consumo de inventarios en materiales Reembolso en adquisición de bienes y servicios Total

    1999 Bs. 2.013.760.366 Bs. 3.432.099.711 Bs. 5.445.860.077

    2000 Bs. 1.446.640 Bs. 15.664.696.210 Bs. 15.666.142.851

    2001 Bs. 6.282.922.418 Bs. 21.618.013.183 Bs. 27.900.935.601

    2002 Bs. 476.401.065 Bs. 17.028.521.460 Bs. 17.504.922.526

    Total Bs. 8.774.530.489 Bs. 57.743.330.564 Bs. 66.517.861.055

  21. Monto del impuesto a pagar.

    Como se dijo previamente, el Tribunal observa que aún cuando la Resolución Culminatoria de Sumario declara que los impuestos del año 1998 están prescritos, sin embargo pretende aplicar la tarifa del 1,70% prevista en la Ordenanza del 30 de enero de 1995 a los ingresos obtenidos por la contribuyente en el año 1998. En razón de lo cual, el Tribunal declara expresamente que no corresponde el cobro de ningún tipo de tributo a los ingresos obtenidos por la recurrente durante el ejercicio fiscal 1998. Así se resuelve.

    Habiéndose establecido en el aparte anterior, a cuánto ascienden los ingresos brutos gravables de la contribuyente por los períodos 1999, 2000, 2001 y 2002; y por cuanto las Ordenanzas vigentes durante dichos ejercicios coinciden en establecer una tarifa del tres por ciento (3%) a los ingresos brutos anuales derivados de actividades de servicio a la industria petrolera, para la determinación del impuesto a pagar este Tribunal dispone aplicar dicha alícuota a los ingresos que se han determinado en esta decisión.

    En razón de lo cual y por cuanto la determinación de los tributos a cancelar por la contribuyente se está efectuando bajo la vigencia del Decreto Ley de Reconversión Monetaria, se seguirá el siguiente procedimiento:

    A los ingresos que por los conceptos de “Reembolso en consumo de inventarios en materiales” y Reembolso en adquisición de bienes y servicios”determinó la experticia, se le aplicará la tarifa o alícuota del tres por ciento (3%) por considerar el Tribunal que dichos montos no son reembolso sino ingresos brutos derivados de servicios a la industria petrolera.

    Seguidamente el Tribunal aplicará el Decreto Ley de Reconversión Monetaria a fin de determinar a cuánto equivalen los impuestos de los ejercicios 1999 - 2002 según el valor actual de la unidad monetaria venezolana (“Bolívares Fuertes”).

    De tal manera, que en el cuadro que a continuación se efectúa, se expresará: El año o período fiscal respectivo; la tarifa o alícuota aplicable; los ingresos brutos percibidos por la contribuyente según lo indicado en esta sentencia; el impuesto resultante expresado en el valor histórico de nuestro signo monetario (Bs.); y el impuesto resultante expresado en el valor actual de nuestro signo monetario (Bs. F.).

    En consecuencia, en el dispositivo del fallo este Tribunal condenará a la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH Sucursal Venezuela a pagar al T.M.d.M.C.d.E.Z., por concepto de impuesto de industria, comercio y actividades conexas por los ejercicios 1999, 2000 y 2001 y por concepto de impuesto sobre actividades de comercio, industria, servicios o de índole similar, del ejercicio 2002, lo siguiente:

    Período Tarifa Ingresos Brutos (Bs. Históricos) Impuesto (Bs. Históricos) Impuesto (Bs. Actuales)

    1999 3% Bs. 5.445.860.077 Bs. 163.375.802,31 Bs. 163.375,80

    2000 3% Bs. 15.666.142.851 Bs. 469.984.285,53 Bs. 469.984,29

    2001 3% Bs. 27.900.935.601 Bs. 837.028.068,03 Bs. 837.028,07

    2002 3% Bs. 17.504.922.526 Bs. 525.147.675,78 Bs. 525.147.68

    Total 3% Bs. 66.517.861.055 Bs. 1.995.535.831,65 Bs.F. 1.995.535.83

    Una vez quede firme este fallo, la Administración Tributaria del Municipio Cabimas del Estado Zulia deberá emitir sendas Planillas de Liquidación para el pago de los impuestos que aquí se han determinado. Así se resuelve.

  22. Contribución de Bomberos.

    En la Resolución Culminatoria del Sumario, la Administración establece que la contribuyente deberá pagar como contribución al Cuerpo de Bomberos del Municipio Cabimas, un cinco por ciento (5%) de sus ingresos brutos.

    Sin embargo, la recurrente alega la inconstitucionalidad e ilegalidad de la contribución de Bomberos, por cuanto al ser ilegal e improcedente el impuesto liquidado a cargo de la contribuyente queda sin fundamento alguno el concepto de contribución de bomberos; añadiendo que la referida contribución solo puede ser creada mediante una ley nacional y tal tributo carece de previsión legal nacional en la cual fundamentarse. El Tribunal pasa a examinar en primer lugar este último fundamento, en los siguientes términos:

    Conforme el artículo 178 de la Constitución, es competencia del Municipio el gobierno y administración de sus intereses así como la gestión de las materias que conciernen a la vida local, entre ellas el mejoramiento de las condiciones de vida de la comunidad, incluyendo protección civil y servicios de prevención y protección. En este mismo orden de ideas, el artículo 66 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal establece que es competencia propia del Municipio la “protección y defensa civil, la prevención y extinción de incendios”, por lo cual la tributación por la prestación de dicho servicio no es ajena al ámbito de competencia municipal.

    Ahora bien, en sentencia No. 269 de fecha 15 de febrero de 2007, expediente No. 04-2563, caso: BP OIL VENEZUELA LIMITED, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia reiteró su criterio en cuanto a la constitucionalidad para crear el tributo destinado al sostenimiento del Cuerpo de Bomberos, señalando que:

    …En materia de contribuciones especiales, la actual Constitución difiere de la anterior. En la de 1961 se permitía a los Municipios, sin precisar, crear contribuciones especiales que estuvieran dispuestas por ley (artículo 31, ordinal 6º), mientras que en la de 1999 se especifica que esa contribución será “sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística” (artículo 179, número 2).

    …(omisis)…De esta manera, ningún municipio puede crear contribuciones especiales distintas, pues incurriría con ello en inconstitucionalidad. Así, es obvio el error en que incurrió el legislador local en el caso de autos, al crear una contribución especial para sostener el servicio de bomberos

    . (Destacado añadido).

    …(omissis)…

    En consecuencia, esta Sala reitera una vez más su criterio y considera que el tributo que fue creado por la Ordenanza que se impugnó es inconstitucional porque es una contribución especial sin cobertura constitucional, e igualmente lo sería para el caso de que se le calificase como tasa, desde que su pago no recae por igual sobre todos los beneficiarios del servicio público, sino sólo sobre algunos contribuyentes, con fundamento, además, en un supuesto de hecho errado, que no es la efectiva prestación de ese servicio sino la condición de sujeto pasivo del pago de otro tributo municipal, como es el impuesto sobre actividades económicas, que ninguna relación directa tiene con el servicio que sufraga el tributo en cuestión. Así se decide”.

    En virtud de la decisión anteriormente trascrita, emanada de la Sala Constitucional; y tomando en cuenta que en el caso concreto el tributo en cuestión está calculado en un porcentaje sobre un tributo distinto (Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar), sin que exista una ley nacional que regule la contribución de Bomberos, este Tribunal acoge la doctrina de la Sala Constitucional anteriormente expresada y declara que no es procedente el cobro que por Contribución de Bomberos pretende el Municipio Cabimas en la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 del 25 de agosto de 2004, emanada del Director de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia. En consecuencia se declara improcedente dicho cobro. Así se resuelve.

    En cuanto al alegato de que la pretensión del Municipio es ilegal porque también es ilegal el cobro del impuesto de industria y comercio sobre el cual se basa la Administración, el Tribunal señala que habiéndose acogido la doctrina de la Sala Constitucional sobre la inaplicabilidad de la contribución de bomberos, resulta innecesario pronunciarse sobre este aspecto y así se declara.

  23. De la multa.

    10.1) Las Ordenanzas sobre Patente de Industria, Comercio y Actividades Conexas del Municipio Cabimas del Estado Zulia, publicadas en Gacetas Municipales de fechas 15 de junio de 1998, 29 de noviembre de 2000 y 29 de octubre del 2001, vigentes por razones de temporalidad a los diversos periodos de actas, después de señalar la obligación de los contribuyentes residentes de declarar y pagar el impuesto resultante de su actividad industrial, comercial o conexa en el Municipio Cabimas, añaden en forma idéntica lo siguiente:

    ARTICULO 77. Serán sancionados con multas que varían de un cincuenta por ciento (50%) a un cien por ciento (100%) del monto del reparo a los contribuyentes residentes que:

    a) …(omissis)…

    b) No hayan declarado sus ingresos o ventas brutas en el lapso previsto en el artículo 23 de la presente Ordenanza

    .

    10.2) En el presente caso, la Resolución Culminatoria del Sumario determina una multa en contra de la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH por un monto de Bs. 8.134.803.809,52, equivalente al cien por ciento (100%) del reparo fiscal que efectúa la Administración.

    La representación de la contribuyente alega en su escrito recursivo, la improcedencia de la multa, al resultar ilegal e improcedente el pretendido impuesto liquidado a su cargo.

    Ahora bien, tal como quedó expresado precedentemente, este Tribunal ha determinado la procedencia del pago del impuesto de industria, comercio y actividades conexas durante los períodos 1999, 2000, 2001 y 2002; en consecuencia de lo cual desecha el argumento de improcedencia de la multa por ilegalidad del impuesto, pero por cuanto este sentenciador determinó que el impuesto a pagar por dichos periodos asciende a la cantidad de Bs. 1.995.535.831,65 (Valor Histórico), la multa a aplicar deberá calcularse en la forma y por el monto que más adelante se determinará. Así se declara.

    La contribuyente solicitó la aplicación de eximente y atenuantes, sin embargo, antes de estudiar estas solicitudes, el Tribunal considera necesario analizar de oficio si en el presente caso es aplicable la figura de la infracción continuada.

    A tales efectos el artículo 9 del Código Penal, aplicable supletoriamente por disposición del artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 y por disposición del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece que “se considera[rán] como un solo hecho punible las varias violaciones a una misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad”.

    En virtud de ello, el Tribunal observa que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00152 de fecha 01 de febrero de 2007, indica:

    .... se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del [Código Penal] al establecer que:

    ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad’.

    Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

    En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

    Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error

    . (Destacado del tribunal).

    Del fallo trascrito, se desprende que cuando un sujeto pasivo haya tenido la misma conducta infractora durante diversos períodos, no está cometiendo nuevas infracciones en cada oportunidad sino que es una sola infracción repetida varias veces.

    En el caso de autos, este Tribunal observa que el hecho punible consiste en que la contribuyente no declaró “sus ingresos o ventas brutas en el lapso previsto” en la Ordenanza respectiva. Esta conducta omisiva la desarrolló la contribuyente en idéntica forma con respecto a los ejercicios fiscales 1999, 2000, 2001 y 2002; por lo cual, en aplicación del criterio jurisprudencial trascrito, cada uno de estos hechos omisivos no son una nueva infracción sino la manifestación de una infracción única, de carácter continuado, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

    En efecto, se observa que mediante una misma conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada durante los períodos analizados la contribuyente violó las normas de las Ordenanzas Municipales que la obligaban a declarar sus ingresos brutos y pagar el impuesto correspondiente, incurriendo así en la infracción tributaria por contravención tipificada en el artículo 77 de las Ordenanzas anteriormente identificadas, mediante un comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los períodos mencionados. En consecuencia, el Tribunal considera que la infracción cometida por la contribuyente tiene la naturaleza de infracción continuada. Así se declara.

    10.3) Antes de entrar a determinar el quantum de la sanción, pasa este sentenciador a analizar la solicitud de la contribuyente de aplicación de eximentes y atenuantes.

    La contribuyente alega como circunstancia eximente de responsabilidad, el hecho de que cualquier eventual incumplimiento de las disposiciones de las Ordenanzas Municipales aplicables al caso, en materia del impuesto en cuestión, se debió a un mero error de hecho y de derecho, producto de una falta de experiencia en la correcta interpretación de las actividades económicas industriales, comerciales y conexas; las cuales, desde su perspectiva son excusables en razón de su poca claridad, falta de precisión, novedad y dificultad de la materia.

    Con dicho alegato se pretende la aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, consagrada actualmente en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, relativa al error de hecho y de derecho excusable.

    En el caso bajo análisis, este Tribunal considera que la inteligencia de las normas aplicables sobre los aspectos debatidos no dan margen de confusión que haya podido llevar a la contribuyente a incurrir en equivocación, motivo por el cual no existen razones que justifiquen haber realizado su irregular interpretación al apartarse radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico Tributario. En consecuencia, este Tribunal desestima dicho alegato como circunstancia eximente. Así se declara.

    Igualmente en relación a la aplicación de atenuantes, plantea la recurrente que en caso de considerarse procedente la multa impuesta se tenga en cuenta la disminución o rebaja de forma proporcional de la misma, en virtud de que PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) no tuvo la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, tampoco violó normas tributarias durante los tres años anteriores a aquél en que se cometió la infracción y que el Fisco no sufrió perjuicio o daño alguno, de conformidad con lo previsto en el numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    La Sala Político Administrativa en la sentencia antes indicada (No. 00725, de fecha 16 de mayo de 2007), estableció lo siguiente:

    En lo que respecta a las circunstancias atenuantes para la graduación de la pena, referentes a que en el caso de autos se presenta: (i) ausencia de dolo, (ii) no comisión de violación de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación y (iii) colaboración prestada a la fiscalización para regularizar su situación tributaria, esta Sala observa lo siguiente:

    Habida cuenta que la infracción que se imputa a la contribuyente es de naturaleza objetiva, producto de una disminución ilegítima de los aportes a pagar al Estado, mal puede prosperar la atenuante invocada por la representación judicial de la contribuyente, referente a no haber tenido intención o dolo en el incumplimiento de la obligación tributaria. Así se declara.

    Toda vez que no se encuentra acreditado en el expediente elemento alguno que desvirtúe el alegato de la contribuyente relativo a que no había violado normas tributarias durante los tres años anteriores a aquél en que se cometió la infracción, debe declararse la procedencia de esa atenuante. Así se declara.

    En lo referente a la colaboración prestada para la realización de la fiscalización, se impone desechar ese argumento, ya que tal circunstancia no se encontraba establecida como atenuante en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal. Así se declara.

    Ahora bien, habida cuenta que la infracción que se imputa a la contribuyente es de naturaleza objetiva, producto de una disminución ilegítima de los aportes a pagar al Estado, mal puede prosperar las atenuantes invocadas por la representación judicial de la contribuyente, referentes a no haber tenido intención o dolo en el incumplimiento de la obligación tributaria y a no haber causado perjuicio al Fisco. Además, el Tribunal observa que dado el monto del impuesto dejado de pagar, es evidente que ha habido un perjuicio al Fisco Municipal.

    Y en cuanto a no haber cometido infracciones de la misma índole en ejercicios anteriores, el Tribunal observa que el primer ejercicio de la empresa en el Municipio Cabimas corresponde al período 1998, en donde la contribuyente omitió el pago del impuesto, luego de lo cual se sucedieron los ejercicios que han sido objetados, en donde se cometieron las infracciones sancionadas, de modo que este alegato es totalmente improcedente. Así se declara.

    En consecuencia, se declara improcedente la solicitud de la contribuyente de que se le apliquen eximente y atenuantes en el presente caso. Así se resuelve.

    10.4) Ahora bien, ni el Código Orgánico Tributario ni las Ordenanzas respectivas establecen la consecuencia de la infracción continuada; por lo cual se debe acudir a los principios y normas del Derecho Penal, aplicables supletoriamente por disposición de los artículos 71 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 vigentes por razones de temporalidad a los diversos periodos del caso.

    El artículo 37 del Código Penal señala: “Cuando una ley castiga un delito o falta, con pena comprendida entre dos limites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad…”. En virtud de lo anterior, en el presente caso, estableciendo el artículo 77 de las Ordenanzas antes indicadas que la multa será del cincuenta por ciento (50%) al cien por ciento (100%) del monto del reparo, el término medio es setenta y cinco por ciento (75%) de dicho monto.

    Sin embargo, el artículo 99 del Código Penal establece que en caso de infracción continuada se “produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad”. En razón de lo cual, y por cuanto se señaló precedentemente que estamos en presencia de infracciones continuadas, el Tribunal dispone aumentar la pena conforme lo establece el artículo 99 del Código Penal, a un veinticinco por ciento (25%), por lo cual la pena a aplicar en definitiva es del cien por ciento (100%) del reparo efectuado. Así se declara.

    10.5) En cuanto al quantum sobre el cual recae la sanción, el Tribunal observa que el artículo 77 de las Ordenanzas anteriormente indicadas establece que la multa debe calcularse sobre el reparo fiscal, por lo cual este Tribunal dispone que la multa se calculará sobre la totalidad del reparo fiscal. Así se resuelve.

    10.6) Por lo expuesto, habiéndose declarado improcedente la eximente de responsabilidad alegada por la contribuyente; habiéndose declarado igualmente improcedentes la aplicación de atenuantes; y por cuanto en las Ordenanzas de fechas 15 de junio de 1998, 29 de noviembre de 2000 y 29 de octubre de 2001 la sanción es idéntica (75% al 100% del reparo efectuado), el Tribunal dispone aplicar a la contribuyente una única multa equivalente al término medio de la sanción (75%) aumentada en un veinticinco por ciento (25%). Lo que equivale al cien por ciento (100%) del monto total del reparo fiscal, todo de conformidad con las disposiciones anteriormente indicadas. Así se declara.

    El Tribunal advierte que el reparo fiscal establecido por este sentenciador, al valor actual de nuestro signo monetario asciende a UN MILLON NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES CON OCHENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. F. 1.995.535,83), conforme se determinó en el punto número 7 de las presentes consideraciones para decidir, por lo cual la multa se impone por UN MILLON NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES CON OCHENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. F. 1.995.535,83). Así se declara.

    Ahora bien el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, en su parágrafo segundo, aplicable supletoriamente a la materia municipal por mandato del artículo 1º de dicho Código, establece:

    Las multas establecidas en este Código, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U. T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

    .

    Al respecto, el Tribunal considera como momento de la comisión del ilícito, el momento de su culminación final esto es, el último de los períodos en que se consumó el ilícito (año 2002); y observa que para dicho ejercicio 2002 el valor de la Unidad Tributaria era de Bs. 14.800 conforme resolución publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 37.397 de fecha 05 de marzo de 2002. En razón de lo cual, la multa que se impone equivale a CIENTO TREINTA Y CUATRO MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y TRES UNIDADES TRIBUTARIAS CON CINCUENTA MILESIMAS DE UNIDAD TRIBUTARIA (U. T. 134.833,50).

    En razón de lo expuesto, el Tribunal finalmente impone a PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH, anteriormente denominada PREUSSAG ENERGIE GMBH, una multa a valores actuales de UN MILLON NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES CON OCHENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. F. 1.995.535,83), equivalente a CIENTO TREINTA Y CUATRO MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y TRES UNIDADES TRIBUTARIAS CON CINCUENTA MILESIMAS DE UNIDAD TRIBUTARIA (U. T. 134.833,50). Así se declara.

    A continuación, y a mayor inteligencia, se hace un cuadro de la sanción impuesta así:

    Monto del reparo (Bs. Originales) Monto de la Sanción

    Bs. Originales Bs. Actuales Unidades Tributarias

    Bs. 1.995.535.831,65 Bs. 1.995.535.831,65 Bs. 1.995.535,83 134.833,50 UT.

    Finalmente la Administración Tributaria Municipal deberá emitir Planilla para el pago de la multa aquí establecida, convirtiendo el valor de la multa a bolívares, conforme el valor de la Unidad Tributaria que esté vigente para el momento de su pago. Así se declara.

  24. Intereses Moratorios.

    Manifiesta la contribuyente que es improcedente la imposición de intereses moratorios, por resultar contrario a lo previsto en el parágrafo único del artículo 186 del Código Orgánico Tributario de 2001, por ser ilegal e improcedente el pretendido impuesto. A los efectos, el mencionado parágrafo establece:

    Las cantidades líquidas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos

    .

    Con respecto a este primer argumento, de que siendo ilegal e improcedente el impuesto no tiene fundamento el cobro de intereses moratorios, el Tribunal advierte que dicho alegato carece de fundamento dado que a lo largo de esta sentencia se ha considerado legal y procedente el pago del impuesto municipal a que se contrae este proceso. Así se resuelve.

    Advierte además el Tribunal, que la obligación de pagar impuestos es una obligación de pago de una suma determinada, por lo cual conforme el artículo 1.271 del Código Civil, “ el deudor será condenado al pago de los daños y perjuicios, tanto por la inejecución de la obligación como por retardo en la ejecución, si no prueba que la inejecución o el retardo provienen de una causa extraña que no le sea imputable, aunque de su parte no haya habido mala fe”; por lo cual la falta de pago de una obligación origina el pago de daños y perjuicios, en este caso de intereses moratorios.

    Estos intereses moratorios están previstos en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales en sus partes pertinentes, establecen lo siguiente:

    Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994:

    La falta de pago de la obligación tributaria, sanciones y accesorios, dentro del término establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en tres (3) puntos porcentuales, aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

    A los efectos indicados, la Administración Tributaria, aplicará en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela, dentro de los primeros cinco (5) días hábiles de cada mes, la tasa máxima activa bancaria que haya regido en el mes calendario inmediato anterior, fijada por el Banco Central de Venezuela

    .

    Artículo66 del Código Orgánico Tributario de 2001:

    La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

    A los efectos indicados, la tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria Nacional deberá publicar dicha tasa dentro de los primeros diez (10) días continuos del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto, se aplicará la última tasa activa bancaria que hubiera publicado la Administración Tributaria Nacional

    .

    Sobre este particular, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 915 de fecha 06 de agosto de 2005, caso: Publicidad Vepaco, C.A., señaló:

    “… esta Sala considera pertinente establecer en primer término, la norma aplicable para la determinación de los intereses moratorios durante los períodos fiscales controvertidos, partiendo de la “verificación del ordenamiento jurídico” en el cual surge la obligación principal; es decir, en qué momento acaeció el hecho imponible.

    En orden a lo anterior, es oportuno transcribir el contenido de los artículos 59 y 66 del Código Orgánico Tributario de los años 1994 y 2001, respectivamente, cuyo tenor es el siguiente:

    (…omissis…)

    La lectura de las disposiciones legales precedentemente citadas, pone de relieve que si bien ambas normas presuponen para la causación de los intereses moratorios, el incumplimiento de la obligación tributaria principal dentro del plazo fijado al efecto, difieren en cuanto al momento en que éstos se causan, pues el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 contempla “la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda”; mientras que el artículo 66 del aludido Código del año 2001, prevé “la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda”, con lo cual podría pensarse prima facie, que la determinación de la obligación accesoria de pagar los intereses moratorios debe hacerse de manera distinta dependiendo del instrumento normativo que resulte aplicable al caso concreto, es decir, aquel que se encontraba vigente durante los períodos fiscales investigados.

    Sin embargo, dicha duda quedó despejada con la sentencia N° 1490 de fecha 13 de julio de 2007, dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la que luego de recordar cuáles son los parámetros a seguir a efectos de la determinación de los intereses moratorios, se sostiene que el criterio de la aludida Sala hasta la fecha de esa decisión es que “los intereses moratorios surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos”.

    Así, conforme a lo precedentemente expuesto, este Tribunal considera que el monto exacto de los intereses moratorios deberá ser determinado al estar firme el presente fallo; en razón de lo cual el Tribunal declara que no es procedente el cobro de la cantidad de DOS MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MILLONES SETENTA Y OCHO MIL DOSCIENTOS DOCE BOLÍVARES CON OCHENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. 2.456.078.212,83) que por intereses moratorios pretende la Administración Tributaria en la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 del 25 de agosto de 2004; pero al mismo tiempo condena a la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH para que, una vez quede definitivamente firme este fallo, pague los intereses moratorios que se causen en la forma señalada en la decisión de la Sala Político Administrativa que se acaba de transcribir. A tal fin, una vez que quede firme la presente decisión, la Administración Tributaria deberá emitir una planilla de liquidación conforme a lo aquí declarado. Así se resuelve.

  25. Ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad.

    Manifiestan los apoderados judiciales de la contribuyente que la Administración Tributaria en la resolución culminatoria del sumario administrativo recurrida, señaló que “como quiera que los hechos constatados presuponen la comisión de ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad, se acuerda, de conformidad con lo señalado en el Parágrafo Primero del artículo 192 del Código Orgánico Tributario, remitir copia certificada de estas actuaciones a la Fiscalía Tributaria del Ministerio Público…”.

    Señalan igualmente, que la pretensión de la Administración adolece de motivación por cuanto ni en el acta de intervención fiscal ni en la resolución culminatoria de sumario, determinan cuáles son los hechos que presupondrían la comisión de ilícitos tributarios sancionados con pena restrictiva de libertad.

    En relación a este alegato el Tribunal considera que el conocimiento de ilícitos sancionados con penas restrictivas de libertad, corresponde a la jurisdicción penal ordinaria hasta tanto se creen los tribunales especiales, conforme la previsión establecida en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario, por lo cual su determinación y sanción escapa de la competencia de este órgano, correspondiendo esta materia al Ministerio Público tal como lo indica la Resolución Culminatoria de Sumario.

    En razón de lo cual, este Tribunal desestima el alegato planteado por la contribuyente. Así se declara.

  26. Conclusión.

    En virtud de las consideraciones que se han venido exponiendo, el Tribunal en el dispositivo del fallo declarará parcialmente con lugar el presente Recurso Contencioso Tributario conforme lo determinado en el cuerpo de este fallo.

    Dispositivo

    Por las razones expuestas, en el Recurso Contencioso Tributario (Subsidiario) interpuesto por la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) anteriormente denominada PREUSSAG ENERGIE GMBH, en contra de actos administrativos tributarios emanados del Municipio Cabimas del Estado Zulia, en el expediente No. 311-05, este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  27. PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) y en consecuencia se confirma parcialmente la Resolución Culminatoria de Sumario No. 007-2004 de fecha 25 de agosto de 2004 emanada del Director de Hacienda del Municipio Cabimas del Estado Zulia, con las modificaciones y observaciones señaladas en el cuerpo de este fallo y en particular:

    a.- SE DECLARA IMPROCEDENTE el cobro de la Contribución de Bomberos que por los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002 pretende el Municipio Cabimas del Estado Zulia en la expresada Resolución Culminatoria de Sumario.

    b.- SE CONDENA a la contribuyente PREUSSAG ENERGIE INTERNATIONAL GMBH (Sucursal Venezuela) a pagar al T.d.M.C.d.E.Z., las siguientes cantidades:

    * Por concepto de Impuesto a las Actividades Económicas correspondiente a los ejercicios 1999, 2000, 2001 y 2002 la cantidad de UN MILLÓN NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLÍVARES CON 83/100 (Bs. F. 1.995.535,83), conforme se discrimina en el cuerpo de este fallo.

    * Por concepto de Multa, la cantidad de UN MILLON NOVECIENTOS NOVENTA Y CINCO MIL QUINIENTOS TREINTA Y CINCO BOLIVARES CON OCHENTA Y TRES CENTIMOS (Bs. F. 1.995.535,83), equivalente a CIENTO TREINTA Y CUATRO MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y TRES UNIDADES TRIBUTARIAS CON CINCUENTA MILESIMAS (U. T. 134.833,50). A tal fin, la Administración Tributaria Municipal deberá emitir Planilla para el pago de la multa establecida, convirtiendo el valor de la multa a bolívares, conforme el valor de la Unidad Tributaria que esté vigente para el momento de su pago.

    * Por concepto de Intereses Moratorios, se condena a la contribuyente para que una vez quede definitivamente firme este fallo pague los intereses moratorios en la oportunidad y forma señalada en decisión de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que se cita en el cuerpo de este fallo. A tal fin, una vez quede firme la presente decisión, la Administración Tributaria deberá emitir la correspondiente planilla de liquidación conforme a lo aquí señalado.

  28. No hay condena en costas en razón de la naturaleza de este fallo.

    Publíquese. Regístrese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los diecisiete (17) días del mes de septiembre del año dos mil ocho (2008). Año: 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

    El Juez,

    Dr. R.L.B..

    La Secretaria,

    Abg. Yusmila R.R..

    En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente No. 311-05, y se registró bajo el No. ________ - 2008.-

    La Secretaria,

    Abg. Yusmila R.R..

    RLB/mtdlr/ddm/dcz.-

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