Decisión nº 057-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 1 de Febrero de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

I

En fecha 16 de diciembre de 2004, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Jerárquico interpuesto por el ciudadano C.A.C.R., titular de la cédula de identidad N° V.- 9.028.064, en su carácter de representante legal de la SOCIEDAD MERCANTIL FERREALCON C.A, signándolo bajo el expediente No. 0462. (folio 128)

En fecha 17 de diciembre de 2004, se tramitó el presente recurso ordenando las notificaciones mediante oficios al: Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal 13 Superior del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, las mismas fueron practicadas y rielan a los folios ciento cuarenta (140); ciento cincuenta y cuatro (154); ciento cincuenta y seis (156); ciento cincuenta y ocho (158); respectivamente.

En fecha 27 de abril de 2005, este tribunal dicta sentencia en el cual admite el presente Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Jerárquico, interpuesto por el ciudadano C.A.C.R., titular de la cédula de identidad N° V.- 9.028.064, en su carácter de representante legal de la Sociedad Mercantil Ferrealcon C.A, contra el acto administrativo contenido en la Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros. 050100227001714, 050100226000929, ambas de fecha 06-12-02 por concepto de multas y liquidación Nro. 05010023800701 de fecha 25-02-03, (folios 161-163).

En fecha 08 de agosto de 2005, se libró auto ordenando anexar la resulta de la notificación firmada por la funcionaria autorizada de la Procuraduría General de la Republica Bolivariana de Venezuela, (folio 166).

En fecha 04 de octubre de 2005, el abogado A.J.M.R., representante de la República Bolivariana de Venezuela, consigno escrito de pruebas e instrumento poder que lo acredita para actuar en la presente causa. (f.- 168-169).

En fecha 25 de octubre de 2005, se libró auto acordando admitir las pruebas consignadas por abogado A.J.M.R.. (f.-173)

En fecha 15 de diciembre de 2005, el abogado A.J.M.R., representante de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito de informes. (f. 175-176).

En fecha 16 de diciembre de 2005, se libró auto donde se hace saber que la presente causa entra en Estado de sentencia y que solo una de las partes presentó escrito de informes. (f. 177).

En fecha 31 de enero de 2006, se libró nota de secretaria en la cual hace constar que se corrigió la foliatura del presente expediente. (f. 178)

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

1. - Alega que la falta de pago de los anticipos de activos empresariales fue debido a la enfermedad del contador y su tempestiva muerte, y no por intención de incumplir el deber formal.

2. - Además, rechaza las multas impuesta por la Administración por cuanto lo alegado son circunstancias que lo eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios en lo referente al error de hecho y de derecho excusable.

3. - No ha tenido la intención de defraudar los derechos del fisco nacional, ha dado cumplimiento con las obligaciones tributarias contraídas.

4. - Solicita que el presente Recurso sea declarado con lugar y por consiguiente se proceda a dejar sin efecto la sanción impuesta a su representada exonerándola del pago de las multas y sus respectivos intereses.

5. - Así mismo, solicita sea declarada la nulidad de las resoluciones impuestas a su representada, ya que su representada no se puede calificar de incumplimiento de deberes formales, nunca ha sido objeto de sanciones.

III

DE LA RESOLUCIÓN DE IMPOSICIÓN DE SANCION

En fecha 08 octubre de 2004, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, emite Resolución del Jerárquico, al ciudadano C.A.C.R., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V.- 9.028.064, en su carácter de Presidente de la Sociedad mercantil “Ferrealcon C.A, en la cual decide:

Acota la Administración que el anticipo de impuesto constituye un adelanto condicionado de la obligación principal donde se pone de manifiesto el poder de i.d.E., que sujeta a los administrados al ejercicio concreto de sus competencias por medio de la exteriorización de su voluntad unilateral al administrado como contribuyente.

Concluye: Ciertamente la obligación de pagar anticipos no establece un deber formal sino una obligación sustancial o de pago con formalidades propias en la cual un procedimiento de verificación no puede sancionar estos hechos debido a que no son deberes formales, así pues la Administración estimó que no estaba en presencia de un incumplimiento formal por la omisión o retardo en el pago de los anticipos constituidos por dozavos del impuesto a los activos empresariales, por tal razón no aplica sanción al contribuyente o responsable que no pague anticipadamente.

En cuanto a la procedencia de la sanción impuesta por la Administración en lo referente a la emisión de facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas en los Artículos 1,2, 11 y 13 de la Resolución Nro 320 de fecha 29-12-1999, luego de la revisión de las facturas objeto de la verificación observó que las facturas no cumplen con los requisitos exigidos, por cuanto no indican la condición de la operación sea esta de contado o de crédito, en consecuencia la Administración llega a la conclusión que en efecto la contribuyente tenia la responsabilidad de cumplir con dicha obligación tributaria regida por los Artículos de la Resolución 320 anteriormente mencionada.

Por otra parte con relación al argumento del error de hecho y de derecho excusable la gerencia consideró que la contribuyente no logró demostrar la procedencia del error de hecho excusable invocado, ya que no consigno la evidencia de haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente, indispensables para la configuración de tal eximente, en tal sentido la administración procedió a rechazar dicho argumento.

IV

INFORME:

…solicito muy respetuosamente a la fecha de dictar sentencia definitiva, escudriñar minuciosamente, el expediente administrativo constante de setenta folios, donde se evidencia que la contribuyente para el ejercicio fiscal 01/01/2001 al 31/12/2001, presentó en forma extemporánea el anticipo de IAE, contraviniendo el Artículo 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, además de emitir facturas de ventas por medio manuales, sin cumplir las especificaciones señaladas 1,2, 11 ly 13 de la Resolución Nro. 320 de fecha 29/12/199, por lo que existiendo concurrencia de ilícitos tributarios, se procedió a aplicar la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones…

V

VALORACION DE LAS PRUEBAS:

Esta juzgadora pasa a pronunciarse sobre el recurso contencioso de conformidad a las actas que posee el expediente y las cuales se valoran a continuación:

• De folio 34 al 36, corren insertas original de las Planillas de liquidación Nros. 050100227001714, 05010022600929, 05010238000701, con sus respectivas Resoluciones de Imposición de Sanción estampadas, en la cual se muestra las sanciones aplicadas por la Administración a la contribuyente luego de la previa verificación, estimadas en 30 unidades tributarias equivalente a la cantidad de trescientos cuarenta y ocho mil bolívares con cero céntimos (348.000,00), debido a la presentación de forma extemporánea del pago de los anticipos a los activos empresariales; seguidamente la sanción por incumplimiento del deber formal por omisión de requisitos a cumplir en las facturas de ventas, multa esta aplicada en 22 unidades tributarias, equivalente a la cantidad de ciento sesenta y dos mil ochocientos bolívares con cero céntimos (162.800,00) y por último la planilla de cálculo de intereses sobre los impuestos a los activos empresariales.

• Del folio 53 al 54, se encuentran copias de facturas manuales de la sociedad mercantil Ferre Alcon C.A, consignadas donde se prueba la falta del requisito en la cual sanciona la Administración, no se observa la modalidad de la venta si es a crédito o de contado.

• Al folio 55, consta copia de un modelo con ubicación de información básica que debe contener desde la imprenta la factura, consignada por el recurrente.

• Del folio 56 al 126, se encuentran copias simples de: a) providencia administrativa, b) acta de requerimiento, c) acta de recepción y verificación, d) facturas, e) declaración definitiva de rentas y pago para personas jurídicas comunidades, y sociedades de personas incluyendo actividades de hidrocarburos y minas, f) auto de recepción, g) acta de requerimiento, declaración de verificación, h) tabla de conformación de sanciones, I) planilla de liquidación, j) demostración de cálculo de intereses moratorios, k) informe general de fiscalización, todas emanadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la cual se muestra el procedimiento utilizado por la Administración, en el momento de realizar la verificación, observando las falta de incumplimiento de deberes formales.

Todos los documentales aquí señalados se les conceden valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, documentos administrativos estos que están revestidos de las presunciones de veracidad y legitimidad que les otorga el hecho de emanar de la Administración Tributaria. Las pruebas evacuadas por el representante de la República Bolivariana de Venezuela, ya fueron previamente valoradas.

VI

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Pasa este tribunal a pronunciarse sobre los alegatos esgrimidos por el recurrente:

La Administración tributaria en Resolución del Jerárquico anuló en todas sus partes la sanción impuesta según Resolución de Imposición de sanción Nros 050100227001714, de fecha 06/12/2002, ya que consideró la multa improcedente debido a que la misma fue aplicada por incumplimiento de un deber formal, deber este que la Administración no lo consideró como tal, por cuanto el presente caso se trata de anticipos de impuestos a los activos empresariales, así pues el no presentar oportunamente el pago de dicho impuesto, no lo condena a sanción, en tal sentido, observa esta juzgadora que en efecto la Administración tomó la decisión acertada, pues ha sido criterio reiterado de la Gerencia Jurídico del Servicio Nacional de Administración Tributaria y Aduanera que el hecho de no pagar los anticipos de los activos empresariales, no constituye incumplimiento de un deber formal sino sustancial por tratarse del pago de la obligación tributaria, aunque sea por anticipado, unido a ello han sostenido que al no haber establecida la sanción, para este caso, sancionarles viola el principio de legalidad tributaria base fundamental del derecho Tributario y especialmente del derecho sancionador administrativo; constitucionalmente consagrado en el artículo 317 en concordancia con el artículo 49 numeral 6 to de la Carta Magna, de igual manera la imposición de multa por hechos no contemplados en la Ley acarrearía la violación del principio de legalidad del acto administrativo por haber aplicado normas que no se corresponden con la realidad de los hechos, de forma que en definitiva quien juzga confirma la motivación hecha por la Administración Tributaria en la Resolución del Recurso Jerárquico, y así se decide.

Como siguiente punto, de la revisión de las actas que conforman este expediente, se observa las aseveraciones esgrimidas por la Administración tributaria en cuanto a la falta del requisito que debe llenar las facturas de ventas, en este caso el recurrente no muestra la condición de pago de las ventas efectuadas, ya sean de contado o de crédito, lo que trae como consecuencia la configuración de un ilícito formal contemplado en el Artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, asimismo contraviniendo lo establecido en el Artículo 2 de la Resolución 320 a saber:

Artículo 2.— Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

p) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo, la cantidad de cuotas, monto de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pactó actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el modo de actualización

De igual forma, este tema lo ha pronunciado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia analizando los requisitos de la factura, explicando cuales debían entenderse como esenciales y que consecuencia deviene del incumplimiento de estos, al efecto indicó:

En dicha norma, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general, y en particular la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control de las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

Por tal motivo, la Sal ratifica en esta oportunidad el criterio sostenido en su fallo 02158, de fecha 10 de octubre de 2001, (caso Hilados Flexilon, C.A.) donde se estimó lo siguiente:

…que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe entenderse que los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del debito fiscal correspondiente por parte del Estado o son solo exigencias de forma.

De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la perdida de su derecho a reintegro de su créditos fiscales porque le dificultó o le impidió al Fisco Nacional la persecución del debito fiscal…

En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto si la falta del o de los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que esta obligado a realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por debitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y en consecuencia reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.”

…Omissis…

Por el contrario, si el requisito que se exige en la factura es simplemente formal su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados (subrayado de este despacho), por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.” (Sentencia N° 00474, de fecha 12-05-2004. Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini)

Según se infiere de la sentencia, parcialmente transcrita, el incumplimiento de los requisitos de la factura, que impide al Fisco la persecución del debito fiscal, es el que debe considerarse como esencial y su incumplimiento conlleva la desnaturalización de la factura, así como la gravosa consecuencia de la perdida del reintegro de los créditos fiscales, y todos aquellos requisitos formales que no dificulten al fisco la recaudación del impuesto, son considerados no esenciales, por tanto su inobservancia no obsta para el cumplimiento del fin último de la factura, aun así debe tenerse en cuenta que en estos casos existe efectivamente un incumplimiento de deber formal, que ocasiona la imposición de sanción pecuniaria según lo establecido en el Código Orgánico Tributario, lo cual funciona a modo de reprimenda para el contribuyente que incumple, por lo tanto en función de lo planteado, tenemos pues que los requisitos del llenado de las facturas deben cumplirse a cabalidad, así pues, aquí no entra la palabra “se sobre entiende”, tal como lo narro el afectado en el escrito Recursorio, su obligación consistía en el llenado de ese espacio de condición de pago, que tiene el formato de factura, en este sentido aclarado el punto que antecede, se confirma la Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF N-3055000929 y la multa impuesta por la cantidad de ciento sesenta y dos mil ochocientos bolívares con cero céntimos (Bs. 162.800,00), y así se decide.

En lo referente, al error de hecho y derecho excusable al que hace referencia el afectado, la doctrina lo describe así: “El error identificado como la causa de la infracción y debidamente probado, exime de la responsabilidad penal, porque excluye elementos de falsedad y de engaño, que son la base del acto doloso o de su presunción. “ (Comentarios sobre el Código Orgánico Tributario de 1994, Legislación Económica C.A, Caracas 1994, Pág. 132). El error de hecho, es la equivocada noción que se puede tener con relación a los acontecimientos que ocurren en la vida real, y este constituye causa de inculpabilidad solo en aquellos casos en que sean invencibles y esenciales. En cuanto al error de derecho, en materia penal se ha señalado que este se da “cuando se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho” (Mendoza Troconis, J.R.; “Curso de Derecho Penal Venezolano”; Parte General. Tomo II, Edición Empresa El Cojo C.A, Caracas 1987, Pág. 251)

De acuerdo a lo anterior, cuando la causa de la infracción radica en un error que susceptible de calificarse como excusable o justificable, el agente puede ser eximido de responsabilidad. Sobre este aspecto la doctrina ha señalado:

Si el error es de tipo vencible, o en otras palabras si el autor actuando en forma más cuidadosa hubiese podido evitar el mismo, se aplicará un tipo culposo siempre que dicha tipificación exista en la ley. En cambio si el error de de tipo es invencible acarreará la impunidad del hecho. Esta distinción entre las consecuencias de la clase de error adquiere mayor relevancia en relación a los tipos penales tributarios, ya que los mismos solo tienen carácter doloso, de allí que el error de tipo vencible necesariamente también acarreará la impunidad del autor

(VI Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario, Impuesto Sobre la Renta e Ilícitos Tributarios, Asociación Venezolana de Derecho Tributario. Caracas 2002. Pág. 432)

El Supremo Tribunal, ha establecido como uno de los requisitos de procedencia de esta eximente de responsabilidad, la carga de la prueba del error, que recae en cabeza de quien lo invoca su beneficio, así ha establecido:

Tratándose de un error de hecho alegado por el contribuyente, correspondía a ella, demostrar no solos los hechos que comprobaran la verdad de su dicho para así desvirtuar el reparo fiscal, sino que incurrió en el mismo de buena fe. En este sentido la jurisprudencia ha sostenido de manera reiterada que cuando el error de hecho que pueda alegar el contribuyente para destruir la fuerza probatoria de su declaración jurada (…) corresponde a dicho contribuyente no solo demostrar por medios idoneos la existencia de su error sino que incurrió en el mismo de buena fe, es decir, que los elementos de que disponía lo indujeron a dicho error ya que de lo contrario no se trataria de un error sino, de una falsedad consciente cometida que ni el legislador, ni los jueces pueden amparar

(Sentencia N° 254, Corte Suprema de Justicia, del 17 de abril de 1996, Caso Administradora Los Sauces)

Aplicando lo que este bloque de doctrinas y sentencia, parcialmente escrita, argumentan sobre el error de hecho y derecho excusable, al caso de autos, se observa que esta eximente de responsabilidad penal, que alega el recurrente no tiene fundamento, pues para ello tiene que existir la causa de inculpabilidad, y se requiere que tal circunstancia este debidamente probada, para que dicho error sea excusable, por lo tanto se confirma el argumento arrojado por la Administración, y así se decide.

En cuanto a la circunstancia atenuante referente a que durante los 3 años inmediatos anteriores no ha cometido ninguna infracción de las normas tributarias… esta Juzgadora observa que esta atenuante no corresponde a lo establecido en la norma vigente para el momento que sucedieron los hechos, por cuanto para ese entonces era el Artículo 96 del Código Orgánico Tributario del 2001, y no el Artículo 85, numeral 4, del Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual no se puede considerar dicha atenuante, y así se decide.

En cuanto a las costas procesales, no hay condenatoria por cuanto la Administración en Resolución del Jerárquico declaró el Recurso parcialmente con lugar, existiendo razón suficiente para litigar.

VII

DECISION

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY:

• CONFIRMA CON DIFERENTES MOTIVACIONES LA RESOLUCIÓN DEL Jerárquico Nro. GRLA/DJT/ARJ/2004-180, EMANADA DE LA GERENCIA JURÍDICO TRIBUTARIA E IMPUGNADAS por el ciudadano, C.A.C.R., titular de la cédula de identidad N° V.- 9.028.064, en su carácter de representante legal de la Sociedad Mercantil Ferrealcon C.A, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, con domicilio en la Avenida B.N.. 18-20, El Vigía, Municipio A.A.d.E.M., asistido por el Abogado Juirman Primera Guerra, titular de la cédula de identidad, Nro. V. 9.020.027, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 28.270.

• No hay condenatoria en costas porque no hubo vencimiento total.

• Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Ofíciese a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales de Municipio del Área Metropolitana de Caracas (distribuidor), a los fines de que practique la notificación al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Cúmplase

Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a día uno (01) del mes de febrero de Dos Mil Seis. Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

A.B.C.S.

JUEZ TITULAR

B.R.G.G.

LA SECRETARIA

En la misma fecha siendo las 1:00 pm se publicó la anterior sentencia bajo el No 057 y se libraron oficios Nros 8252 y 8253.

LA SECRETARIA

Exp N° 0462

ABCS/yully