Decisión nº 340-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 16 de Mayo de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

I

En fecha 04 de octubre de 2005, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano L.E.Z.N., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V.- 2.552.113, actuando en su carácter de presidente de la Sociedad Mercantil “Inverfinca C.A”, signándolo bajo el No. 0931. (folio 54).

En fecha 10 de octubre de 2005, se libró auto de tramite, ordenando las notificaciones mediante oficios del: Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, Contralor General de la República, Procurador General de la República, Fiscal Superior del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, Todas debidamente practicadas a los folios sesenta y cinco (65); sesenta y siete (67); ciento veintiuno (121); ciento veintitrés (123); ciento veinticinco (125), respectivamente.

En fecha 24 de enero de 2006, este tribunal dictó sentencia en el cual admite el presente Recurso Contencioso Tributario, (folios 128-129).

En fecha 09 de febrero de 2006, mediante diligencia la abogada F.C.D.R., consignó copia del instrumento poder que la acredita para actuar en la presente causa, (f. 133-135).

En fecha 09 de febrero de 2006, la abogada representante de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito de promoción de pruebas, (f. 137).

En fecha 03 de marzo de 2006, se libró auto en la cual se admiten las pruebas, (f. 138).

En fecha 27 de marzo de 2006, se libró auto ordenando anexar la resulta firmada por la abogado I.C.P., funcionaria autorizada de la Procuraduría General de la República de Venezuela, (f.- 145).

En fecha 02 de mayo de 2006, la ciudadana abogada representante de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito de informes, (f.- 154 – 156).

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO:

1. - Alega el recurrente que los ingresos de su representada están por debajo de 1500 U.T,y que los ingresos que complementa las 1500 U.T son los de las cuentas de terceros , administradores inmobiliarios.

2. - Arguye que para el momento de la fiscalización si poseían las relaciones de compras y ventas pero que el computador tenia fallas que impedían acceder a ellos.

   III

   DE LA RESOLUCION RECURRIDA:

   En fecha 28 de junio de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, resuelve el Recurso Jerárquico interpuesto por el ciudadano L.E.Z.N., Presidente de la Sociedad Mercantil INVERFINCA C.A, declarándolo sin lugar, fundamentándose en lo siguiente:

   Expone que según la actuación Fiscal efectuada en fecha 22/09/2004, se comprobó que la relación de compras y ventas de la contribuyente formal Impuesto al Valor Agregado (I.V.A), no se encontraban en el establecimiento, además presentó de forma extemporánea la Declaración Informativa, correspondiente a los periodos 01/09/2003 al 30/09/2003; 01/03/2004 al 31/03/2004, según se evidencia en el Acta de Recepción Nro. RLA/DFPF/2004-3442-07 de fecha 05/10/2004, en consecuencia consideró la omisión de los requisitos señalados en los Artículos 5,6,9,10 del Código Orgánico Tributario, como incumplimientos que dan cabida a sanciones pecuniarias; por último consideró que el solo dicho de los administrados no basta para demostrar el incumplimiento por el cual ha sido sancionado el contribuyente, y que es requerimiento comprobar lo alegado, y con base a sus argumentos confirmó el acto impugnado, y así lo decidió.

   IV

   INFORME FISCAL

   …omisis…

   el contribuyente alega en cuanto a la impugnación de las sanciones según planillas No. 05000228001997, no. 050000228001996 No. 0500022500541, no. 0500022500540 todas de fecha 05/10/204; en el caso de las dos primeras el contribuyente que la Administración lo sanciona por extemporaneidad en la presentación de la declaración informativa que debió ser trimestral y conforme con la providencia administrativa 1.677 para contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A) debe realizarla semestralmente, en virtud de que sus ingresos no superan las 1500 unidades tributarias, alegato este desvirtuado totalmente por la Administración ya en vía administrativa mediante la constatación de las actas que conforman el expediente administrativo se evidencia en el acta de requerimiento 806) acompañada al folio 107 del mismo; y en casos de las dos ultimas planillas alega que para el momento de la fiscalización tenia problemas con el computador razón por el cual no poseía la relación de compras y ventas en el establecimiento de la empresa, situación esta que tampoco desvirtúa la legalidad en la aplicación de la norma al momento de la visita fiscal, según consta en los folios 71, 102 y 108 del expediente administrativo…

   … se observa el incumplimiento de las normas por parte del contribuyente, dando como resultado la imposición de las sanciones conforme a lo establecido en el Artículo 103, numeral 4, antes señalado que se evidencia en las actas y autos que acompañan el expediente, específicamente bajo los folios 69 al 112…

   V

   VALORACION DE LAS PRUEBAS

   • Del folio 45 al 48, corren copias simples de: a) planilla de declaración de impuesto al valor agregado, b) declaración definitiva de rentas y pago para personas jurídicas, comunidades y sociedades de personas incluyendo actividades de hidrocarburos y minas y de ellas se desprende que se pago extemporáneamente el Impuesto al Valor Agregado (I.V.A) al igual que la declaración definitiva de rentas.

   • Del folio 49 al 53, corren insertas copias simples de los comprobantes de egreso de Inverfinca, en la cual se muestra el gasto por cancelación de alquiler y la reatención de I.S.L.R hecha.

   • Del folio 69 al 131, corren insertas copias simples de los documentos que conforman el expediente administrativo: a) p.A., b) acta de requerimiento, c) acta de recepción, d) Resolución de imposición de sanción, e) acta de clausura, f) acta de recepción y verificación, g) del documento protocolizado ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, de la Sociedad Mercantil Ingeniería Tres A C.A, en la cual se muestra la cualidad del ciudadano L.E.Z.N., h) reporte del libro de compras, i) reporte del sistema de registro de información fiscal, información de contribuyente jurídico, j) informe fiscal.

   Todos los documentales aquí señalados se les conceden valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y De ellos se desprende el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria al momento de la verificación realizada, la cualidad que posee el recurrente, la clausura del establecimiento por un día, y sanciones impuestas por los incumplimientos cometidos.

   VI

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR:

   En cuanto al primer alegato, del contenido de las actas procesales, específicamente de la Resolución del Jerárquico emitida por la Administración tributaria inserta al folio (40), se observa que su fundamento lo hizo en base a lo plasmado por el funcionario actuante en el acta de recepción y verificación indicando que el recurrente no aportó pruebas suficientes para desvirtuar la sanción impuesta, por cuanto, se observa que no consta en autos la declaración del Impuesto Sobre la Renta del año 2002, para determinar si los ingresos brutos superan las 1500 U.T que establece el Artículo 10 del la P.A.N.. SNAT/2003/1677 de fecha 14 de marzo de 2003 a saber:

   Artículo10:

   Los contribuyentes formales cuyos ingresos brutos anuales del ejercicio fiscal anterior o que para el año en curso hayan estimado ingresos brutos inferiores a las mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.), deberán presentar una declaración informativa, descrita en el artículo 9, dentro de los quince (15) días continuos siguientes al vencimiento de cada semestre del año civil correspondiente.

   Como se desprende de la normativa trascrita, los contribuyentes formales que obtengan ingresos brutos inferiores a 1500 U.T deberán presentar declaración informativa dentro de los 15 días continuos siguientes al vencimiento de cada semestre; ahora bien, de la planilla de declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al período comprendido entre 01/01/03 al 31/12/03, se determina que los ingresos brutos obtenidos por el recurrente sobrepasan la cantidad de unidades tributarias mencionadas ut supra, de modo que, es necesario precisar que para este caso la declaración informativa se debe hacer trimestral y no semestral como lo venia haciendo el afectado, por cuanto al superar las 1500 U.T, es aplicable lo acordado en decreto No. 2.133 publicado en Gaceta Oficial Nro. 37.571:

   Artículo 1º. Se exoneran del pago del impuesto al valor agregado, las ventas de bienes muebles o prestaciones de servicios efectuadas por los industriales, comerciantes, prestadores de servicios y demás personas que durante al año 2001 o en el año en curso, hayan realizado operaciones por un monto inferior o igual al equivalente de tres mil unidades tributarias (3.000 UT) o hayanestimado realizarlas, para el caso de inicio de actividades, por un monto inferior o igual al

   señalado.

   Luego de la lectura de los Artículos 10 y 1 del decreto previamente citado, se deduce que si el contribuyente obtiene ingresos brutos menores a 1500 unidades tributarias esta obligado a declarar semestralmente y si supera las 1500 unidades tributarias hasta un máximo de 3000, lo hará trimestralmente, en tal sentido, aclarado como ha sido este punto, no cabe duda pues que es notoria la extemporaneidad de las declaraciones informativas en materia de I.V.A, de modo que se procede a confirmar el fundamento utilizado por la Administración Tributaria en Resolución del Jerárquico Nro. GRLA/DJT/AR/2005-163, y así se decide.

   En cuanto al segundo alegato, si el computador para el momento de la fiscalización presentó fallas para arrojar la relación de compras y ventas, se debió probar, pues con la simple descripción de los hechos esta juzgadora no puede decidir, para ello es necesario que el recurrente pruebe con testigos que realmente así sucedieron los hechos que narra en su escrito recursivo.

   Se advierte así, que la sanción impuesta por la Administración tributaria en lo que respecta a no poseer relación de compras y ventas dentro del establecimiento, esta ajustada a derecho, por cuanto, su basamento lo hace en relación a lo establecido en los Artículos 5 y 6 de la providencia administrativa SNAT/2003/1677, a saber:

   Artículo 5

   Relación de Ventas

   Los contribuyentes formales deberán llevar una relación cronológica mensual de todas las operaciones de venta, en sustitución del libro de ventas previsto en la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado, cumpliendo con las siguientes características:

   1. Fecha

   2. Número de Inicio de la facturación del día

   3. Número Final de la facturación del día

   4. Monto consolidado de las ventas del día

      Artículo 6

      Relación de Compras

      Los contribuyentes formales deberán llevar una relación cronológica mensual de todas las operaciones de compra, en sustitución del libro de compras previsto en la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado, cumpliendo con las siguientes características:

   1. La fecha y el número de la factura, nota de débito o de crédito por la compra nacional o extranjera de bienes y recepción de servicios, y de la declaración de Aduanas, presentada con motivo de la importación de bienes o la recepción de servicios provenientes del exterior.

      Asimismo, deberán registrarse iguales datos de los comprobantes y documentos equivalentes, correspondientes a la adquisición de bienes y servicios.

   2. El nombre y apellido del vendedor o de quien prestó el servicio, en los casos en que sea persona natural. La denominación o razón social del vendedor o prestador del servicio, en los casos de personas jurídicas, sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y demás entidades económicas o jurídicas, públicas o privadas.

   3. Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro de Contribuyente del vendedor o de quien preste el servicio, cuando corresponda.

   4. El valor total de las compras nacionales de bienes y recepción de servicios, registrando el monto soportado por Impuesto al Valor Agregado en los casos de operaciones gravadas.

      Artículo 7

      Presentación de las Relaciones de Compras y Ventas

      El contribuyente formal, a solicitud de la Administración Tributaria, deberá presentar la información contenida en la Relación de compras y ventas, pudiendo realizarse en medios magnéticos o electrónicos.

      Tal como la norma lo expresa, es un deber de los contribuyentes llevar una relación cronológica de las compras y ventas realizadas con las características allí mencionadas, ahora bien, observa esta juzgadora que la Administración multa en base lo establecido en el Artículo 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributario a saber:

      Artículo 102

      Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

      …omisis…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   …omisis…

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   Este Artículo como se puede leer, se utiliza cuando se verifique que el contribuyente lleve los libros y registros contables sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes o llevarlo con atraso; para tal incumplimiento menciona la multa de 25 U.T la cual se incrementará en 25 U.T por cada nueva infracción, hasta una máximo de 100 U.T, no obstante del acta de recepción realizada por el funcionario Afri Wuinder R.D., autorizado por el Gerente Regional de Tributos Internos, para practicar el procedimiento de verificación, se desprende lo siguiente:

   1) Se deja constancia de que la relación de ventas como contribuyente formal no se encuentra en el establecimiento.

   2) Se deja constancia de que la relación de ventas como contribuyente formal no se encuentra en el establecimiento.

   Nótese, que el funcionario describe lo que observó al momento de solicitar dicha documentación, si comparamos los plasmado por este funcionario con el Artículo ut supra, vemos que para tal ilícito no corresponde la norma que aplicó la Administración Tributaria, como ya se indicó se aplica para el incumplimiento del deber formal de llevar los libros y registros sin cumplir con las formalidades establecidas o llevarlos con atraso, en nada tiene que ver con la consecuencia de no poseer los mismos dentro del establecimiento, que tampoco sería a criterio de este despacho la descripción correcta del hecho cometido, pues al no poseer los libros se multaría por el hecho de no exhibirlos al momento solicitado, que si se encuentra dentro del marco legal, prueba de ello es lo que establece el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario a saber:

   Artículo 104

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   Quienes incurran en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.). Además quienes incurran en los ilícitos descritos en los numerales 5, 6, 7 y 8, le será revocada la respectiva autorización(subrayado del tribunal).

   Haciendo nuevamente una comparación entre lo plasmado por el funcionario en el acta de recepción y la norma con que la administración multa, cabe considerar la siguiente pregunta ¿Cuál fue el hecho ilícito verificado, y que norma se aplica?, indudablemente fue la no exhibición de los libros al momento en que se realizó el procedimiento de verificación, hecho este que se encuentra tipificado en el Artículo ut supra con multa establecida en 10 U.T el cual se incrementará en 10 U.T por cada nueva infracción cometida según la norma, así pues, luego de este análisis no cabe duda que la administración ha incurrido en una errónea aplicación de la norma existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto, pues aún cuando ha reconocido la existencia y sentido exacto de la norma, la ha hecho regir para hechos y circunstancias diferentes a aquellos que el legislador colocó bajo su disciplina, y así se decide.

   Planteada la controversia y resuelta como ha sido en los términos descritos, esta Juzgadora pasa a pronunciarse sobre el cálculo de la multa, es decir, ¿Cómo se aplica la multa para este caso en concreto?, se debe partir del sistema gramática de interpretación cuando nos encontramos con dos ilícitos en terminología plural como lo es: No exhibir los libros de ventas y compras, son dos, pero como lo indica el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario, multa por la consecuencia de la no exhibición de los libros en general, es decir, no separa los libros de ventas, de los de compras, ni estipula una sanción distinta para cada uno de los casos, así pues, en el caso bajo estudio la sanción aplicada por la Administración, debe interpretarse que el ilícito es no llevar libros en su plural por lo tanto es un solo incumplimiento del deber formal y no dos; sin embargo, al momento de administrar justicia, debe esta juzgadora aplicar la ley apegada a los principios y valores constitucionales, mediante la objetividad en el momento de analizar los ilícitos tributarios que a diario se cometen por motivo de incumplimiento de deberes formales, la cual son multados según lo establecido en la ley especial (Código Orgánico Tributario), y esta multa que significa sanción impuesta al autor de un delito o falta, viene dada por dos hechos que se configuran en uno solo tal como se explicó anteriormente, de ahí que, si bien es cierto que el ilícito es uno, no es menos cierto que el ciudadano recurrente no exhibió tanto el libro de ventas como el de compras, lo que interpreta quien aquí decide, que la multa no puede ser igual para cuando sea 1 libro, 2 libros ó 3 libros, de 10 U.T, en tal sentido, se considera aplicable a fin de buscar una equidad entre las partes lo que dejó sentado la Sala Político Administrativa en sentencia de fecha 19 de agosto de 2005; Caso: Uniato, que trae como antecedente sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.),estableciendo lo siguiente:

   ...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   `Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   `Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.´.

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara...

   . (Destacado de la Sala).

   En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los sólos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los Libros de Compras y de Ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, y con relación a la presentación de la declaración y pago del aludido tributo de forma extemporánea, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos…(subrayado propio)

   Reiterada como ha sido la posición de la Sala Político Administrativa, llevada al caso bajo estudio, la consecuencia de no poseer la relación de compras y ventas, se toma como un único delito, aumentando la pena de una sexta parte a la mitad, no obstante, quien aquí decide observa que la multa no puede ser aplicada de igual manera tanto para quien no lleve la relación de compras y/o ventas, o para quien no lleve ambas, pues seria aplicar una multa de forma desproporcional, es por ello y en base al razonamiento derivado de la norma y sentencia trascrita, que la pena debe aumentarse dependiendo de la magnitud del ilícito, es decir, si la falta es no llevar relación de compras y/o ventas, la pena se aumenta a una sexta parte, si por el contrario en el hecho unificado se constata que no se lleva relación de ventas y compras (ambos) y además los de contabilidad, la pena aumentaría en dos sexta parte hasta la mitad y así consecutivamente, por considerar que no se debe condenar en la misma proporción para quien incumpla un solo hecho, como para quien incumpla dos hechos de la misma índole, de forma que la multa para este caso se aplica de esta forma:

   Por la verificación de de no exhibir ambos reportes (compras y ventas), a las 10 U.T (multa establecida para los ilícitos aquí descritos, según el Artículo 104 del Código Orgánico Tributario), se le suma la dos sexta parte calculada de la manera siguiente: 10 U.T entre la sexta parte = 1,6, sumadas a las 10 U.t da un total de: 11,6 U.T, que seria total a pagar por el recurrente, y así se decide.

   Concatenado lo anterior, se pasa a revisar la multa impuesta por el incumplimiento en lo que respecta a la extemporaneidad de la declaración informativa, según el Artículo 103, numeral 1 del Código Orgánico:

   Artículo 103

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

   …omisis…

4. Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o fuera de plazo.

   …omisis…

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 3, 4, 5 y 6 será sancionado con multa de cinco unidades tributarias (5 U.T.), la cual se incrementará en cinco unidades tributarias (5 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.).

   La Administración apoyada en este Artículo multa al recurrente 5 unidades tributarias (para el ejercicio fiscal comprendido entre 01/03/2004 y 31/03/2004) y 2,5 unidades tributarias (ejercicio fiscal comprendido entre 01/09/2003 y 31/09/2003), acotando en el párrafo tercero de la Resolución de Imposición de Sanción que en el presente caso existe concurrencia de ilícitos tributarios y en efecto quien aquí decide observa que hay concurrencia de infracciones, así como también la presencia de un delito continuado, dos infracciones cometidas, consecutivamente en los periodos impositivos, la cual se toman como una sola pero continuada en el tiempo, debido a que se cometió la misma infracción de forma repetitiva; (léase la sentencia anteriormente trascrita) , así pues, en armonía con el criterio supra trascrito, se esta en presencia de un delito continuado, la pluralidad de hechos configurados por las presentaciones extemporáneas de las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado, que se toma como único delito, y no como una concurrencia de infracciones como lo interpretó la Administración, condenando repetitivamente al afectado por el delito antes mencionado, colocando una multa para cada declaración extemporánea, así que, para que exista concurso de infracciones es necesario que se detecte en distintos procedimientos fiscalizadores tramitados de forma independiente, sin que haya recaído decisión definitivamente firme, infracciones de la misma índole, dentro del término de 5 años, por lo tanto, estando la configuración del delito continuado, el procedimiento a seguir lo previsto en el Artículo 99 del Código penal, por mandato expreso del Artículo 71 del Código Orgánico Tributario, estableciendo un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad, así pues, de este razonamiento resulta que para aplicar la concurrencia de infracciones según el Artículo 81 del Código Orgánico Tributario, es preciso realizar el cálculo de la multa en base al delito continuado (según el razonamiento que se hizo con respecto a los libros de compras y ventas), ya que vendría ser también un caso típico de buscar la proporcionalidad de la multa, de igual forma no se puede condenar en la misma proporción sobre una declaración extemporánea y varias declaraciones extemporáneas, como se observa en el presente caso que fueron presentadas 2 declaraciones informativas extemporáneamente, por lo tanto la pena aumenta a una sexta, que luego de efectuado este cálculo se lleva el resultado a la mitad por cuanto existe aparte concurrencia de infracciones, siendo así, se aplica las unidades tributarias establecidas en el Artículo 103, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario: 5 unidades tributarias, entre 6 (sexta parte) = 0.83, sumadas a las 5 U.T, da un total de: 5,83 U.T, el cual, se aplica en la mitad, es decir, 2,91 U.T, como se ha venido explicando se esta en presencia de dos situaciones (delito continuado y concurrencia de infracciones).

   De ahí que, en función de lo planteado este tribunal considera que las multas impuestas al recurrente descritas en las Resoluciones de Imposición de Sanción según Nro de liquidación 050100225000540, 050100225000541, 050100228001996, 05010022801997, todas de fecha 05/10/2004, no están ajustadas a derecho, por lo tanto se anulan dichas resoluciones por la aplicación incorrecta de la multa, y así se decide.

   Se ordena emitir nueva planilla de liquidación por la cantidad de 14,51 Unidades Tributarias, resultante de la suma de 11,6 U.T (delito continuado y concurrencia de infracciones, delito continuado, no poseer la relación de compras y ventas) más 2,91 U.T (extemporaneidad de la declaración informativa del I.V.A), y así se decide.

   VII

   DECISIÓN

   Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

   • CONFIRMA CON DIFERENTE MOTIVACION LA RESOLUCION DEL JERARQUICO Nro. GRLA/DJT/AR/2005-163 EMITIDA POR LA GERENCIA JURÍDICO TRIBUTARIA en el Recurso Contencioso interpuesto por el ciudadano L.E.Z.N., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V.- 2.552.113, actuando en su carácter de presidente de la Sociedad Mercantil “Inverfinca C.A”, inscrito en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el Nro. 42, tomo 8-A, con domicilio en la Calle 10, entre carreras 19 y 20 Nro. 19-38, Barrio Obrero Nro. 22-41, San C.E.T., debidamente asistido por el abogado O.D.J.Z.N., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 42.464, contra dicho acto administrativo.

   • Se anulan las Resoluciones de Imposición de Sanción según Nro de liquidación 050100225000540, 050100225000541, 050100228001996, 05010022801997, todas de fecha 05/10/2004, emitidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria, Gerencial Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes.

   • Se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes. emitir nueva planilla de liquidación por la cantidad de 14,.51 Unidades Tributarias, resultante de la suma de 11,6 U.T (delito continuado y concurrencia de infracciones, delito continuado, no poseer la relación de compras y ventas) más 2,91 U.T (extemporaneidad de la declaración informativa del I.V.A), al valor de la unidad tributaria vigente para la fecha que se haga efectivo el pago, según los fundamentos expresados en este fallo

   • No hay condena en costas por que no hubo vencimiento total.

   • Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Ofíciese a la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales de Municipio del Área Metropolitana de Caracas (distribuidor), a los fines de que practique la notificación al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. Cúmplase

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los dieciséis (16) días del mes de m.d.D.M.S.. Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha siendo las 12:00 pm se publicó la anterior sentencia bajo el Nº_______, y se libraron oficios Nros, 9572 y 9573.

   LA SECRETARIA

   Exp N° 0931

   ABCS/YC

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